劉 斌

(廣東省輕工職業(yè)技術(shù)學(xué)校商業(yè)與管理系，廣東 廣州 510308)

在1994年的稅收體制改革中，我國對稅法進(jìn)行了調(diào)整，對提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)產(chǎn)征收營業(yè)稅，而對銷售、進(jìn)口貨物征收增值稅。在當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，這種改革發(fā)揮了非常重要的作用，既完善了我國的稅收體系，也增加了國家的財(cái)政收入。然而，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)形勢的變遷與發(fā)展，尤其是市場經(jīng)濟(jì)體制的進(jìn)一步改革，1994年稅收體制改革所建立的稅收體制已經(jīng)不能適應(yīng)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)展的需要。比如，有的營業(yè)稅納稅人可能在外采購貨物，必然就會(huì)產(chǎn)生增值稅;有的增值稅納稅人會(huì)外購勞務(wù)，也會(huì)產(chǎn)生營業(yè)稅。在這種情況下，這些納稅人不可避免地會(huì)出現(xiàn)重復(fù)繳納增值稅或營業(yè)稅的問題。在實(shí)際工作中，這種重復(fù)征稅的問題會(huì)增加企業(yè)的負(fù)擔(dān)，造成納稅秩序以及社會(huì)秩序的混亂。與此同時(shí)，這種現(xiàn)象還會(huì)對經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整、產(chǎn)業(yè)的升級(jí)產(chǎn)生一定的副作用，阻礙第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展步伐。所以，及時(shí)劃清營業(yè)稅與增值稅之間的界限是非常必要的。

財(cái)政部、國家稅務(wù)總局出臺(tái)的《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅［2011］111 號(hào))指出，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，自2012年1月1日起，在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，即將部分原屬于營業(yè)稅的征稅范圍納入增值稅的征稅范圍。此項(xiàng)改革被普遍認(rèn)為是1994年稅制改革以來最大規(guī)模的稅收改革。

一、營業(yè)稅改征增值稅的必要性

(一)增值稅抵扣鏈條不完整，影響增值稅作用的發(fā)揮

理想的增值稅是建立在對所有經(jīng)營活動(dòng)普遍征收的基礎(chǔ)上的，征收抵扣各環(huán)節(jié)緊密相連、相互制約，形成一條完整的增值鏈條，任何一個(gè)環(huán)節(jié)的中斷都會(huì)對增值稅的運(yùn)行產(chǎn)生不良影響。我國現(xiàn)行稅制下，由于營業(yè)稅的存在，當(dāng)營業(yè)稅納稅人向增值稅納稅人購買貨物，增值稅納稅人向營業(yè)稅納稅人購買服務(wù)時(shí)，增值稅納稅人和營業(yè)稅納稅人都不能得到抵扣，這樣不僅營業(yè)稅納稅人被重復(fù)征稅，增值稅納稅人也同樣被重復(fù)征稅，進(jìn)而破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅作用的發(fā)揮。

(二)營業(yè)稅重復(fù)征稅加重了第三產(chǎn)業(yè)的負(fù)擔(dān)，并阻礙了它的發(fā)展

營業(yè)稅是對在中國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅。營業(yè)稅經(jīng)過這么多年的實(shí)踐，它也顯示出一定的優(yōu)點(diǎn)，如征稅范圍廣、稅源普遍、征管簡便。但由于營業(yè)稅主要是對第三產(chǎn)業(yè)進(jìn)行征收，計(jì)稅依據(jù)是服務(wù)類企業(yè)的營業(yè)額，并且不能對各項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行扣除，重復(fù)征稅普遍存在;并且每一個(gè)流通環(huán)節(jié)都要全額征收營業(yè)稅，所以也加重了營業(yè)稅納稅人的負(fù)擔(dān)。

(三)既征增值稅又征營業(yè)稅也帶來了征管上的難題

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在現(xiàn)實(shí)生活中商品和服務(wù)兼營的行為越來越多，形式也越來越多樣化，商品和服務(wù)的區(qū)別愈加模糊，兩者很難清晰界定，要準(zhǔn)確區(qū)分一個(gè)企業(yè)銷售商品和提供服務(wù)的比例越來越難，這給兩稅的劃分標(biāo)準(zhǔn)帶來了挑戰(zhàn)。一個(gè)企業(yè)到底是適用增值稅還是適用營業(yè)稅很難界定，這就給稅收部門帶來了征繳稅收的難題，加大了稅收征管的成本，同時(shí)也給不法分子帶來了可乘之機(jī)，很多不法商販利用制度上的缺陷來偷稅漏稅。

二、營業(yè)稅改征增值稅的影響

營業(yè)稅改征增值稅是我國新時(shí)期財(cái)稅體制改革的重點(diǎn)，它對我國稅收體制的完善、經(jīng)濟(jì)增長方式的轉(zhuǎn)變、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的升級(jí)優(yōu)化必將產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。這次在上海試點(diǎn)和未來在全國推廣更加有利于提高相關(guān)產(chǎn)業(yè)的競爭力。營業(yè)稅改征增值稅主要有如下影響:

(一)營業(yè)稅改征增值稅能消除重復(fù)征稅，降低企業(yè)成本

營業(yè)稅是以營業(yè)額乘以相應(yīng)稅率來直接計(jì)算應(yīng)繳納稅款的。因其不存在成本抵扣問題，所以涉及重復(fù)征稅問題。增值稅則以企業(yè)銷售額乘以相應(yīng)稅率，再減去企業(yè)購買原材料所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，增值稅更科學(xué)，不涉及重復(fù)征稅問題。同時(shí)，因增值稅的這種抵扣方式，再加上新增11%和6%兩檔低稅率，使得企業(yè)納稅額會(huì)有所降低。營業(yè)稅改征增值稅既能夠避免營業(yè)稅各個(gè)環(huán)節(jié)都征稅的現(xiàn)象，消除重復(fù)征稅現(xiàn)象，從而使社會(huì)再生產(chǎn)的各個(gè)環(huán)節(jié)的稅負(fù)下降，稅負(fù)的下降會(huì)帶來企業(yè)成本的下降，有利于降低物價(jià)，從而降低通貨膨脹水平。

(二)可優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，提高我國第三產(chǎn)業(yè)的競爭力

營業(yè)稅改征增值稅既可以從根本上解決多環(huán)節(jié)經(jīng)營活動(dòng)面臨的重復(fù)征稅問題，推進(jìn)現(xiàn)有營業(yè)稅納稅人之間加深分工協(xié)作，也將從制度上使增值稅抵扣鏈條貫穿于各個(gè)產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域，消除目前增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人在稅制上的隔離，促進(jìn)各類納稅人之間開展分工協(xié)作。在優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)方面，將現(xiàn)行適用于第三產(chǎn)業(yè)的營業(yè)稅，改為實(shí)行增值稅，更有利于第三產(chǎn)業(yè)隨著分工細(xì)化而實(shí)現(xiàn)規(guī)模拓展和質(zhì)量提升。同時(shí)，分工會(huì)加快生產(chǎn)和流通的專業(yè)化發(fā)展，推動(dòng)技術(shù)進(jìn)步與創(chuàng)新，從而提高我國第三產(chǎn)業(yè)的競爭力，增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)增長的內(nèi)生動(dòng)力。

(三)有助于完善增值稅體系和增加增值稅收入

我國1994年實(shí)行的增值稅制度，是生產(chǎn)型增值稅，納稅人購買固定資產(chǎn)的增值稅是不能抵扣的，從而導(dǎo)致增值稅抵扣鏈條不完整。2009年我國增值稅制度進(jìn)行了一定改革，由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)變，購買固定資產(chǎn)的增值稅可以抵扣，營業(yè)稅改征增值稅，使得增值稅鏈條更加完整，增值稅體系更加完善。從靜態(tài)看增加了增值稅收入，從動(dòng)態(tài)看由于在最終消費(fèi)以前的各個(gè)環(huán)節(jié)，稅收環(huán)環(huán)相扣，基本消除了重復(fù)征稅，促進(jìn)分工，有利于整個(gè)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)效益提高。

(四)有利于擴(kuò)大國內(nèi)需求以及改善外貿(mào)出口

營業(yè)稅改征增值稅消除了重復(fù)征稅，減輕了投資者用于投資的中間產(chǎn)品和勞務(wù)的稅收負(fù)擔(dān)，相當(dāng)于降低投資成本，增加投資者剩余，有利于擴(kuò)大投資需求;對生產(chǎn)者和消費(fèi)者而言，重復(fù)征稅因素消除后，商品和勞務(wù)價(jià)格中的稅額減少，可以增加生產(chǎn)者和消費(fèi)者收入，有利于擴(kuò)大有效供給和消費(fèi)需求。在改善外貿(mào)出口方面，營業(yè)稅改征增值稅將實(shí)現(xiàn)出口退稅由貨物貿(mào)易向服務(wù)貿(mào)易領(lǐng)域延伸，形成出口退稅寬化效應(yīng)，增強(qiáng)服務(wù)貿(mào)易的國際競爭力;貨物出口也將因外購生產(chǎn)性勞務(wù)所含稅款可以納入抵扣范圍，形成出口退稅深化效應(yīng)，有助于進(jìn)一步改善我國外貿(mào)出口。

三、營業(yè)稅改征增值稅尚需探討的問題

在新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢下，逐步將增值稅在全國推廣，以增值稅取代營業(yè)稅，既符合國際慣例，也符合我國國情，有利于我國市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。營業(yè)稅改征增值稅解決了重復(fù)征稅的問題，卻不能完全解決稅負(fù)公平的問題。在1994年的稅制改革中，對營業(yè)稅設(shè)定多重稅率，目的是希望通過稅率來對特定行業(yè)進(jìn)行扶持和引導(dǎo)，但這與增值稅的理念產(chǎn)生沖突。增值稅是一種中性稅，只強(qiáng)調(diào)稅負(fù)公平原則而不注重行業(yè)的差異，對稅率的要求檔次相對要少。不同的稅率會(huì)造成抵扣額的不同，很容易過分加重某行業(yè)或某些企業(yè)的負(fù)擔(dān)，從而破壞增值稅鏈條的完整性。我國此次的營業(yè)稅改征增值稅的試點(diǎn)中增加了增值稅的稅率，主要是為了扶持特定行業(yè)。在在此次改革全面推廣過程中，要盡量簡化稅率，體現(xiàn)稅負(fù)公平原則，減少偷漏稅的潛在危險(xiǎn)，對行業(yè)的扶持、引導(dǎo)應(yīng)盡量通過所得稅調(diào)整、財(cái)政補(bǔ)貼等方式進(jìn)行。

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