陳鳳玲

積分制的含義

積分制是指企業(yè)在銷售產(chǎn)品提供勞務(wù)時(shí)按照銷售金額授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分，客戶獲得的這些積分可以累積并用來?yè)Q購(gòu)企業(yè)提供的商品，而不用再另外支付款項(xiàng)的一種銷售方式。獎(jiǎng)勵(lì)積分是企業(yè)在銷售商品時(shí)按銷售金額授予客戶積分，客戶在積滿一定分值后可以兌換企業(yè)或第三方提供的商品或服務(wù)。比較典型的是航空類公司推出的形式多樣的差旅飛行獎(jiǎng)勵(lì)計(jì)劃、電信業(yè)公司推出的用戶積分獎(jiǎng)勵(lì)計(jì)劃以及商場(chǎng)的換購(gòu)商品等，即規(guī)定根據(jù)上述計(jì)劃消費(fèi)可以按金額給予獎(jiǎng)勵(lì)積分，客戶可以以積分免費(fèi)（或折扣）購(gòu)買機(jī)票、獲得話費(fèi)或商品、入住酒店等。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于收入的定義

收入是指企業(yè)在一定的期間內(nèi)，由正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入的總額。該流入僅指引起權(quán)益增加的部分，而不包括企業(yè)投資者出資引起的部分。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于收入的確認(rèn)條件也有明確的規(guī)定:企業(yè)已將與商品所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方；企業(yè)不再繼續(xù)保持與所有權(quán)有關(guān)的管理權(quán)或不再對(duì)已售出商品進(jìn)行實(shí)際的控制；收入的金額能夠可靠地予以計(jì)量；與該交易有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；以及與該交易有關(guān)的已發(fā)生或?qū)⒁l(fā)生的費(fèi)用能夠可靠地予以計(jì)量。從上可以看出企業(yè)在授予客戶的獎(jiǎng)勵(lì)積分在客戶還沒有兌換商品前是不能確認(rèn)收入的。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于獎(jiǎng)勵(lì)積分的規(guī)定

《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——收入》第13條和第19條對(duì)于消費(fèi)積分會(huì)計(jì)處理提供了兩種方法:（1）將部分銷售收入分配到積分，對(duì)這部分銷售收入的確認(rèn)進(jìn)行遞延（簡(jiǎn)稱“遞延收益法”）；（2）將提供積分獎(jiǎng)勵(lì)發(fā)生的成本確認(rèn)為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債（簡(jiǎn)稱“預(yù)計(jì)負(fù)債法”）。下面就國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理舉例如下:

例:2008年10月1日，某商場(chǎng)規(guī)定購(gòu)物滿100元贈(zèng)送10分，積分可在一年內(nèi)兌換，可獲得與積分相等金額的商品。某顧客購(gòu)買了價(jià)值1000元（不含增值稅）的皮包，積分為100分，皮包成本為600元。估計(jì)該顧客會(huì)在有效期內(nèi)全額兌換積分。該顧客于2009年3月購(gòu)買了價(jià)值150元（不含增值稅）的褲子，用積分抵扣100元，余額以現(xiàn)金支付，褲子成本為100元。

1.2008年10月初始銷售

預(yù)計(jì)負(fù)債法下的會(huì)計(jì)處理為:

2.2009年3月顧客在有效期內(nèi)兌換積分

預(yù)計(jì)負(fù)債法下的會(huì)計(jì)處理為:我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界主要采用國(guó)際準(zhǔn)則的第二種觀點(diǎn)，將提供積分兌換獎(jiǎng)品產(chǎn)生的增量成本作為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)入銷售費(fèi)用。

我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界對(duì)于獎(jiǎng)勵(lì)積分的會(huì)計(jì)處理

在沒有統(tǒng)一的準(zhǔn)則規(guī)定下，不同企業(yè)對(duì)于獎(jiǎng)勵(lì)積分的會(huì)計(jì)處理也有所不同，主要有以下幾種處理方法:

1.按取得貨款或應(yīng)收貨款全額確認(rèn)收入，配送的獎(jiǎng)勵(lì)積分不作賬務(wù)處理，待實(shí)際兌現(xiàn)承諾時(shí)，區(qū)分商品或服務(wù)是由商家提供還是第三方提供的，如由商家提供，不作賬務(wù)處理；如由第三方提供，按應(yīng)支付給第三方的金額確認(rèn)為費(fèi)用計(jì)入“銷售費(fèi)用”。這種處理方法在小企業(yè)比較常用，也是一種比較簡(jiǎn)單的處理方法，但是這種方法不嚴(yán)格，兌換商品的價(jià)值和成本沒有在會(huì)計(jì)處理中得以體現(xiàn)。這種會(huì)計(jì)處理也使得企業(yè)在稅收方面有很大的漏洞，不利于規(guī)范企業(yè)的稅務(wù)處理。

2.按取得貨款或應(yīng)收貨款全額確認(rèn)收入，未來提供免費(fèi)商品或服務(wù)發(fā)生的成本確認(rèn)為費(fèi)用，作為“預(yù)計(jì)負(fù)債”反映。當(dāng)客戶兌現(xiàn)獎(jiǎng)勵(lì)或兌現(xiàn)期限屆滿時(shí)，將相關(guān)金額沖減“預(yù)計(jì)負(fù)債”，以反映負(fù)債的減少或完結(jié)。這種方法比較受歡迎，會(huì)計(jì)處理相對(duì)簡(jiǎn)單也恰當(dāng)?shù)捏w現(xiàn)了兌換商品的成本和價(jià)值。這種處理方法和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的預(yù)計(jì)負(fù)債法有異曲同工之處。

3.獎(jiǎng)勵(lì)積分計(jì)劃實(shí)施時(shí)，按獎(jiǎng)勵(lì)積分換取商品或服務(wù)的公允價(jià)值對(duì)價(jià)作為積分的公允價(jià)值。企業(yè)收取貨款或應(yīng)收貨款扣除所贈(zèng)積分折算的公允價(jià)值金額的余額確認(rèn)為收入，所贈(zèng)獎(jiǎng)勵(lì)積分折算的公允價(jià)值確認(rèn)為“遞延收益”?？蛻羰褂脙冬F(xiàn)時(shí)，將所兌現(xiàn)的積分從遞延收益轉(zhuǎn)為收入?？蛻羲址e分到期未兌現(xiàn)，按促銷規(guī)定獎(jiǎng)勵(lì)積分失效，將這部分積分轉(zhuǎn)為收入。這種處理方法也即國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的遞延收入法。

我國(guó)會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于獎(jiǎng)勵(lì)積分的會(huì)計(jì)處理

目前新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于獎(jiǎng)勵(lì)積分的會(huì)計(jì)處理有具體的要求，有指導(dǎo)性的意義。也是比較理想和規(guī)范的會(huì)計(jì)處理，既體現(xiàn)出兌換商品的價(jià)值和成本又可以防止銷售方偷漏稅。新的規(guī)定是企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的，應(yīng)當(dāng)將銷售取得貨款或應(yīng)收賬款在銷售商品或提供勞務(wù)產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分之間進(jìn)行分配，與獎(jiǎng)勵(lì)積分相關(guān)的部分應(yīng)首先作為遞延收益，待客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分或失效時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于新的會(huì)計(jì)處理舉例如下:

例:某大型購(gòu)物中心規(guī)定購(gòu)貨的顧客可以辦理積分卡，持有積分卡的顧客購(gòu)貨繳款時(shí)只要出示積分卡就可以參與購(gòu)物中心的積分活動(dòng)。顧客購(gòu)買100元的商品可以獲得100個(gè)積分，該積分可以累積并可以用來?yè)Q取商品，積分的使用期限為獲得積分的三年內(nèi)，顧客每獲得1000個(gè)積分可以用來?yè)Q取售價(jià)為60元的商品，商品的成本為20元，假定該購(gòu)物中心銷售了20000元的商品，同時(shí)顧客在中心獲得了20000個(gè)積分，購(gòu)物中心的領(lǐng)導(dǎo)預(yù)測(cè)有15000個(gè)積分會(huì)被用來?yè)Q取商品。第一年年末顧客換購(gòu)了5000個(gè)積分，第二年有3000個(gè)積分換購(gòu)了商品，與第一年換購(gòu)的積分共計(jì)8000個(gè)。該中心重新估計(jì)了積分換購(gòu)率，與積分換購(gòu)總數(shù)為12000個(gè)，第三年內(nèi)年末有3000個(gè)積分到期未使用。

該企業(yè)應(yīng)作賬務(wù)處理如下:

應(yīng)確認(rèn)的遞延收益為900元

該購(gòu)物中心銷售貨物的會(huì)計(jì)處理為:

第二年年末有3000個(gè)積分兌換了商品，與第一年的5000個(gè)積分共計(jì)8000個(gè)積分，該購(gòu)物中心重新估計(jì)了積分兌換率，預(yù)計(jì)積分換購(gòu)總數(shù)為12000個(gè)，因此該中心應(yīng)確認(rèn)的收入為600（900÷12000×8000）由于第一年已確認(rèn)300元，因此本年只需確認(rèn)收入300元。會(huì)計(jì)分錄:

第三年年末有3000個(gè)積分到期未使用，因此該中心只需將余下的300元確認(rèn)收入即可。會(huì)計(jì)處理:

我國(guó)目前對(duì)于積分制的會(huì)計(jì)處理是采用將收到的款項(xiàng)在銷售收入和獎(jiǎng)勵(lì)積分之間以公允價(jià)值進(jìn)行分配，獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值——為單獨(dú)銷售可取得的金額；如果獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值不能夠直接觀察到，授予企業(yè)可以參考被兌換獎(jiǎng)勵(lì)的公允價(jià)值或其他估計(jì)技術(shù)估計(jì)獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值。

獲取獎(jiǎng)勵(lì)積分的客戶滿足條件時(shí)有權(quán)利取得第三方提供的商品或勞務(wù)的會(huì)計(jì)處理要分不同的情況進(jìn)行處理:（1）如果授予企業(yè)代表第三方歸集對(duì)價(jià)，授予企業(yè)應(yīng)在第三方有義務(wù)提供獎(jiǎng)勵(lì)且有權(quán)接受因提供獎(jiǎng)勵(lì)的計(jì)價(jià)時(shí):將原計(jì)入遞延收益的金額與應(yīng)支付給第三方的價(jià)款之間的差額確認(rèn)為收入。

（2）如果授予企業(yè)自身歸集對(duì)價(jià)應(yīng)在履行獎(jiǎng)勵(lì)義務(wù)時(shí):按分配至獎(jiǎng)勵(lì)積分的對(duì)價(jià)確認(rèn)收入。

（3）企業(yè)因提供獎(jiǎng)勵(lì)積分而發(fā)生的不可避免成本超過已收和應(yīng)收對(duì)價(jià)時(shí):應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》有關(guān)虧損合同的規(guī)定處理。

積分制會(huì)計(jì)處理是新的銷售方式，企業(yè)可能還沒有按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求進(jìn)行處理，不同的企業(yè)在不同的銷售條件或者兌換條件下有不同的處理方法，要根據(jù)具體的情況分別進(jìn)行，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定下靈活處理。