[摘要]存貨在企業(yè)的經(jīng)營活動中是極其重要的資產(chǎn)，由于種類多，管理難度大。很多都存在收發(fā)存貨舞弊行為，應當在審計時，加大審計力度，通過審查企業(yè)的存貨管理制度，調(diào)閱賬簿、憑證，針對不同的舞弊現(xiàn)象采用不同的審計方案，幫助企業(yè)建立存貨安全的管理制度。
　　[關鍵詞]存貨成本；成本計算；舞弊行為；　審計對策
　　
　　存貨是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動中持有的以備銷售的庫存商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程中或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。存貨屬于有形資產(chǎn)，具有較強的流動性，通常在1年內(nèi)被消耗或出售為現(xiàn)金；具有較快的變現(xiàn)能力和較強的流動性；具有時效性和發(fā)生潛在損失的可能性。由于涉及種類繁多，管理難度大，無論管理制度或管理方法都不可能盡善盡美，存貨管理者為不同的目的在各個環(huán)節(jié)會進行舞弊操作，造成企業(yè)信息失真，資產(chǎn)受損。
　　
　　一、存貨舞弊行為的表現(xiàn)形式
　　
　　(一)存貨成本計算違規(guī)現(xiàn)象
　　存貨收入、發(fā)出的方式很多，成本的構成和計算方法也有差異。涉及的存貨種類也比較復雜，在成本計算上違規(guī)。
　　1.外購存貨計算時人為減少或增加外購成本
　　應計入外購成本的有關費用(進貨費用、國外運費、保險費)計入當期損益或當期費用計入成本。如采購存貨時，由于采購時間較長，發(fā)生的采購貨款與路途中的運雜費、保險費、挑選整理費等不是同時發(fā)生，在入庫計算成本時，將路途中的運雜費、保險費、挑選整理費等列入管理費用，人為減少存貨成本。
　　2.外購存貨的折扣或折讓計算故意改變計算方法
　　外購存貨在購進環(huán)節(jié)發(fā)生銷貨折扣和折讓，一般應按總價法記賬，有些企業(yè)的折扣處理不正確或前后各期不一致，影響存貨購進成本的真實性和可比性，甚至出現(xiàn)“小金庫”情況。如企業(yè)購貨享受折扣而不計算，仍按全價分不同賬戶付款，將折扣轉移，形成“小金庫”，損害企業(yè)的利益。
　　3.外購存貨溢缺或毀損處理不執(zhí)行會計制度的規(guī)定
　　按會計制度規(guī)定，購進過程中的溢缺或毀損應計入“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”賬戶，待查明原因，經(jīng)有關負責人批準后再做處理。應由責任人賠償?shù)淖鳛椤捌渌麘湛睢碧幚恚粺o法查明責任人的列入“營業(yè)外支出”；無法查明的溢余作為“營業(yè)外收入”處理。實際工作中如一些企業(yè)會計處理不正確，應由責任人賠償?shù)膮s作為“營業(yè)外支出”或“管理費用”處理，對責任人不做任何處罰措施；供貨方多發(fā)等造成的溢余，進行私分或賬外銷售形成“小金庫”等。
　　4.采用不合理的計價方法或隨意變更存貨計價方法，人為調(diào)整存貨發(fā)出的成本
　　無論采用計劃成本計價或是采用實際成本計價的企業(yè)，為了隱匿或虛報當年利潤，利用存貨計價方法。故意提高或降低發(fā)出成本，這種現(xiàn)象主要出現(xiàn)在年末。如企業(yè)在12月份利潤明顯比前期降低，經(jīng)查詢發(fā)現(xiàn)銷售成本增大是由于庫存商品出庫改為后進先出法所致。
　　5.任意虛列自制或委托加工存貨的成本
　　自制或委托加工存貨的成本包括加工過程中所耗用的成本、加工費、材料費及往返運輸費等，一些企業(yè)為了少繳稅金，虛列成本；還有的加大加工費用，虛增成本，取得現(xiàn)金回扣，中飽私囊。
　　
　　(二)在增值稅處理上的違規(guī)現(xiàn)象
　　存貨退回及改變用途時，人為不按制度處理。如將進貨退回的增值稅作為“營業(yè)外收入”或“其他業(yè)務收入”處理，提高企業(yè)的收益；在材料用于職工福利、企業(yè)固定資產(chǎn)等改變存貨用途時，不結轉進項稅，有意不將購進環(huán)節(jié)支付的進項稅額轉出。達到多抵扣、少繳稅的目的。
　　
　　(三)操縱存貨盤點掩蓋舞弊
　　如果存貨存在舞弊，在大多數(shù)情況下，其賬面數(shù)與實存數(shù)是不一致的。為了應付審計或檢查，企業(yè)往往通過操縱存貨盤點來掩蓋賬實不符。如臨時向同行借入商品以虛增存貨價值，轉移商品以虛減存貨價值，偽造提貨單以掩蓋已被盜賣的商品，以貨到票未到的商品抵作被挪用的商品等。
　　
　　(四)不科學設置賬戶。內(nèi)控管理難度加大
　　存貨由于種類繁多，管理難度大。不僅要求進行總分類核算，還要進行明細分類核算，必要時還要設置備查簿進行輔助核算。賬戶的具體設置，應根據(jù)企業(yè)的特點綜合考慮，一些企業(yè)設置賬戶不科學、不合理，削弱了對存貨實物的感染力和控制，造成賬外資產(chǎn)，賬實不符，存貨丟失、毀損，甚至管理人員私自出售等。
　　
　　二、存貨舞弊形成的危害
　　
　　(一)會計信息披露虛假，對企業(yè)、投資人、債權人和國家等會計信息使用者造成錯誤的判斷和決策
　　企業(yè)領導者使用錯誤的信息，進行比較分析、總結經(jīng)驗、發(fā)現(xiàn)問題、尋找差距時，只能產(chǎn)生錯誤的比較結果，無法發(fā)現(xiàn)成本的實際構成，更無從計算每一種產(chǎn)品的盈利能力。企業(yè)實際生產(chǎn)能力也不準確，就此形成的決策方案，必然形成錯誤的生產(chǎn)經(jīng)營活動，為以后的工作造成不可估量的損失。同時，由于企業(yè)向社會提供了錯誤的信息，其誠信度等無形資產(chǎn)也必然降低。
　　錯誤的會計信息只能誤導投資者和債權人，作出錯誤的投資決策或貸款決策，并蒙受重大的經(jīng)濟損失。
　　虛假的會計信息，會導致國民經(jīng)濟宏觀調(diào)控的紊亂，還會導致國家的投資付之東流，更會造成社會信用的缺失和社會道德水平的下降，影響到整個社會的文明建設。
　　
　　(二)國家稅收的流失
　　由于采用不準確的計價方法，導致利潤的任意調(diào)整，直接影響所得稅計算的準確性，國家稅金流失；購入存貨的退回進項稅不調(diào)整，必然多扣進項稅，減少了增值稅的計算和交納。
　　
　　(三)體外資金循環(huán)，形成“小金庫”，成為貪污腐敗的溫床
　　存貨退回、折扣等不入賬形成的“小金庫”，游離于財務核算體系之外，由少數(shù)幾個領導干部掌管，為濫發(fā)獎金、補貼，請客送禮、招待應酬、報銷個人費用和職務消費開辟了通道，是領導干部貪污、挪用公款的“溫床”。很容易發(fā)生賄賂、貪污等違法行為，誘發(fā)經(jīng)濟犯罪。
　　
　　三、存貨審計的對策
　　
　　企業(yè)存貨舞弊行為多種多樣，在審計時，可能出現(xiàn)不同的情況，應當根據(jù)企業(yè)的情況有針對性地采用審計方法。
　　
　　(一)加強資產(chǎn)管理制度的科學設置，對存貨的內(nèi)控制度進行審計
　　對企業(yè)的存貨內(nèi)控制度進行檢查，在涉及到采購、委托加工等方面的各個部門之間是否起到真正的控制作用，制度、體系是否完整。
　　存貨采購審批制度應當保證存貨采購業(yè)務按計劃申報程序進行，即由采購部門根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的需要提出具體采購計劃，經(jīng)主管計劃的負責人審核后報主管領導審批、簽訂存貨采購合同。驗收和入庫要求采購部門檢驗收到的材料的品種、數(shù)量，填制驗收單，質量檢驗部門檢驗質量，簽署驗收單，倉庫保管部門根據(jù)驗收單驗收存貨，填制入庫單，登記存貨臺賬。
　　采購資金支付結算應當保證貨款支付正確、合法。財會部門審核合同的簽訂是否符合規(guī)定，驗收單、入庫單是否真實可靠，是否與合同一致，進貨發(fā)票是否合法，是否與合同、驗收單、入庫單、付款通知單的品名、數(shù)量和價格相符，審核無誤后，辦理付款手續(xù)，進行貨款支付結算。　存貨發(fā)出應保證存貨發(fā)出正確，手續(xù)齊全，要經(jīng)部門負責人審批簽字，業(yè)務記錄真實，倉庫保管審核領料單，雙方檢查數(shù)量和質量，并簽字或蓋章。倉庫保管發(fā)貨后及時登記存貨臺賬，財會部門匯總領料單，分類制證，登記有關賬務。
　　
　　(二)采用恰當?shù)膶徲嫹椒?，取證落實
　　對存貨的審計，一般重點采用盤點實物，賬實核對，只有核對賬實，才能查證。例如企業(yè)經(jīng)盤點發(fā)現(xiàn)材料盤虧，同時發(fā)現(xiàn)固定資產(chǎn)盤盈，二者價值相等，這就是違規(guī)的疑點，一般可能是將購進的固定資產(chǎn)列入了存貨成本中，或企業(yè)領用存貨用于企業(yè)的固定資產(chǎn)。
　　在盤點時，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動保持正常狀態(tài)，實物的增減情況一直在發(fā)生，而且可能未入賬，實物的賬面余額不一定是應存數(shù)。這時應當在賬面余額的基礎上，加減實物增加或減少的未入賬的金額，即為應存數(shù)。
　　
　　(三)對不同的舞弊現(xiàn)象在審計時采用有針對性的手段
　　1.存貨成本計算的違規(guī)，采用查閱賬簿、調(diào)閱憑證等方法進行
　　成本計價是否合理、折扣處理是否正確，可通過查閱“銀行存款日記賬”摘要記錄及對應賬戶、查閱“管理費用”明細賬摘要記錄，必要時調(diào)閱有關記賬憑證和原始憑證。如果企業(yè)對購貨折扣采用凈價法入賬，銀行存款的對應賬戶必然表現(xiàn)為費用賬戶或支出賬，可再查閱會計憑證或相應的購貨合同，確定問題的性質。
　　對于購進溢余不入賬，此類問題發(fā)生后具有很大的隱蔽性，單純審閱、核對會計資料較難發(fā)現(xiàn)問題。必須通過調(diào)查詢問，從賬外尋找問題的突破口。如在“小金庫”問題查處時，往往會從一些相關問題中發(fā)現(xiàn)線索，如大量發(fā)獎金、福利，但賬內(nèi)未作反映，或有人舉報等。
　　任意虛列自制存貨和委托加工存貨成本的現(xiàn)象，單純詢問、核對會計資料是不易發(fā)現(xiàn)問題的線索或疑點的。對于自制存貨，可以通過實地觀察盤點進行查證。對于委托加工存貨，可通過抽查委托加工材料發(fā)出及收回的合同、憑證，核對其計價是否正確，會計處理是否及時、正確，有無長期未收回的委托加工材料，必要時對委托加工材料是否實際存在進行函證。
　　隨意變更計價方法的行為，在查賬時，首先了解企業(yè)存貨選用何種計價方法，調(diào)查企業(yè)在存貨管理和核算方面的情況，針對企業(yè)的實際，提出其選用方法的合理性及不足。查閱相關存貨明細賬貸方記錄及對應賬戶如主營業(yè)務成本的記錄，確定企業(yè)選用方法前后期是否一致、合理。計價方法的變更可能會引起企業(yè)同一年度不同月份財務指標發(fā)生變化?？煞治鰧Ρ蓉攧罩笜说淖兓闆r，如利潤前后期間是否異常的變動，并查閱存貨明細賬，核對各期采用的計價方法是否一致，再通過詢問當事人查證有關問題。
　　2.對增值稅的處理是否正確、合理
　　可以通過查閱“應交稅費——應交增值稅”明細賬及相關的會計憑證進行查證，特別應重點審核增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，了解賬證及證證是否相符。對于進貨退回的增值稅額是否已沖銷“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”，可以通過查閱“庫存商品”明細賬、“銀行存款日記賬”摘要記錄及對應賬戶，必要時查閱有關的原始憑證。如果未進行；中銷，往往會出現(xiàn)“庫存商品”、“應付賬款”(或有關收入賬戶)與“銀行存款”對應的情況，或單獨反映“應付賬款”與“銀行存款”對應，卻無原始憑證。
　　3.對于存貨有關賬戶設置是否科學、合理
　　查賬人員首先應審查單位的會計資料，了解其對存貨賬戶的設置情況；然后分析調(diào)查存貨會計核算和管理的具體要求，了解實際管理情況、賬實核對情況，在此基礎上確定被查單位存貨賬戶的設置是否科學合理，能否滿足企業(yè)的實際需要等。查處此類問題。應向單位提出合理建議，促使其設置科學合理的存貨賬