○譚紅梅 （湖北省荊州市商業(yè)銀行 湖北 荊州 434000）

試論我國(guó)商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用

○譚紅梅 （湖北省荊州市商業(yè)銀行 湖北 荊州 434000）

商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)管理離不開(kāi)管理會(huì)計(jì)，如何正確認(rèn)識(shí)計(jì)劃、組織、控制和評(píng)價(jià)管理會(huì)計(jì)的基本職能，并全面實(shí)施責(zé)任會(huì)計(jì)制度、預(yù)算管理等各方面的分析，解決好施行過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題，是商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)成功的重點(diǎn)所在。

商業(yè)銀行 管理會(huì)計(jì) 效益

管理會(huì)計(jì)伴隨著泰羅的科學(xué)管理的產(chǎn)生而出現(xiàn)，并隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展已經(jīng)在國(guó)外企業(yè)中得到了廣泛的推廣、運(yùn)用和發(fā)展。它在我國(guó)商業(yè)銀行中的運(yùn)用開(kāi)始于20世紀(jì)70年代末，是伴隨著管理會(huì)計(jì)理論的傳播開(kāi)始的，近年以來(lái)我國(guó)的一些商業(yè)銀行也開(kāi)始重視管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用并且提出了一系列的發(fā)展戰(zhàn)略。管理好、用好銀行的資本金、強(qiáng)化銀行內(nèi)部管理、降低銀行經(jīng)營(yíng)成本，是每一個(gè)商業(yè)銀行獲得最大化利潤(rùn)、贏得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的關(guān)鍵所在。但是傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理體系把工作重點(diǎn)放在反映與核算已經(jīng)發(fā)生的銀行經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上，只是單純提供解釋信息和歷史信息，已經(jīng)很難適應(yīng)現(xiàn)代商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)決策的需要，為了能在激烈的金融競(jìng)爭(zhēng)中求得生存和發(fā)展，商業(yè)銀行應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的方法來(lái)強(qiáng)化內(nèi)部管理已經(jīng)勢(shì)在必行。

一、管理會(huì)計(jì)的概念和現(xiàn)狀

管理會(huì)計(jì)是指利用一系列專(zhuān)門(mén)的方法，通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的財(cái)務(wù)資料及其他與之相關(guān)的資料進(jìn)行整理、對(duì)比、計(jì)算、分析，從而能使管理人員可以對(duì)日常發(fā)所生的一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行控制和規(guī)劃，并作出合理決策的信息處理系統(tǒng)。管理會(huì)計(jì)的宗旨是利用科學(xué)的管理方法，來(lái)完善企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理手段，進(jìn)而提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。商業(yè)銀行進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理的目的就是要實(shí)現(xiàn)資金的運(yùn)轉(zhuǎn)最優(yōu)化和獲取的經(jīng)濟(jì)效益最佳化，管理會(huì)計(jì)就是實(shí)現(xiàn)這個(gè)目的的一個(gè)重要手段。

我國(guó)商業(yè)銀行的管理會(huì)計(jì)水平基本停留在成本和財(cái)務(wù)管理的階段，盡管近年來(lái)部分商業(yè)銀行在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中對(duì)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用作了一些嘗試，但由于只限于管理會(huì)計(jì)技術(shù)和方法的使用，而沒(méi)有形成一個(gè)相對(duì)完善的框架體系。商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)者的目標(biāo)考核的設(shè)計(jì)偏向于規(guī)模的增長(zhǎng)，內(nèi)部的控制著眼于資金的安全和保障，即對(duì)資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)和會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范。在會(huì)計(jì)核算體系中僅以經(jīng)濟(jì)內(nèi)容，例如會(huì)計(jì)科目的設(shè)置作為單一標(biāo)志的分類(lèi)方法，在商業(yè)銀行內(nèi)部管理中所需要的對(duì)經(jīng)營(yíng)過(guò)程等多重標(biāo)志分類(lèi)并不存在，經(jīng)營(yíng)和管理方式相對(duì)比較落后，經(jīng)營(yíng)相對(duì)比較粗放，經(jīng)營(yíng)管理還處于因果分析，最多也就是投入產(chǎn)出分析的管理階段。

管理會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)要求相當(dāng)高，從事管理會(huì)計(jì)工作的人員又很少。一些商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)者對(duì)于管理會(huì)計(jì)在商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)和管理中的作用認(rèn)識(shí)程度不夠，并沒(méi)有設(shè)置專(zhuān)業(yè)的管理會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，從而造成目前商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)人員缺乏管理會(huì)計(jì)的觀念，進(jìn)而對(duì)全面預(yù)算、長(zhǎng)期投資決策方法、量分析、風(fēng)險(xiǎn)分析、企業(yè)員工業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等知識(shí)都知之甚少，能夠有能力專(zhuān)業(yè)從事管理會(huì)計(jì)的人員很少。

二、管理會(huì)計(jì)在商業(yè)銀行中應(yīng)用的意義

1、管理會(huì)計(jì)是實(shí)現(xiàn)商業(yè)銀行決策科學(xué)化的重要保證

管理會(huì)計(jì)作為銀行內(nèi)部的管理信息系統(tǒng)，不僅能夠加工處理商業(yè)銀行的財(cái)務(wù)信息、生產(chǎn)出可直接支持決策的、系統(tǒng)化的有效信息，而且也是構(gòu)建商業(yè)銀行的決策支持系統(tǒng)所需要的重要內(nèi)容。此外，在管理會(huì)計(jì)中的投入產(chǎn)出分析、彈性預(yù)算、本量利分析、邊際分析方法，也是促使商業(yè)銀行在各個(gè)網(wǎng)點(diǎn)的設(shè)立、營(yíng)業(yè)費(fèi)用的控制、資金成本的控制等諸多方面實(shí)現(xiàn)投資決策科學(xué)化的一個(gè)有效保證。

2、管理會(huì)計(jì)是控制商業(yè)銀行成本、提高效益的一項(xiàng)重要手段

我國(guó)的商業(yè)銀行在進(jìn)行商業(yè)化改革進(jìn)程中，不但要追求走向集約化的發(fā)展道路，還要重視成本效益的觀念，要改變?cè)诠芾磉\(yùn)營(yíng)費(fèi)用時(shí)采取的粗線(xiàn)條切塊方式的模式，針對(duì)服務(wù)費(fèi)用、運(yùn)營(yíng)費(fèi)用和利息支出做到分別控制，并且細(xì)化到部門(mén)、客戶(hù)、產(chǎn)品和相關(guān)責(zé)任人；要改變成本管理還只是處于防止非常損失、節(jié)約支出的成本維持階段，努力實(shí)現(xiàn)真正意義上過(guò)渡到成本降低的高級(jí)形態(tài)。為此，只有推行管理會(huì)計(jì)，才能實(shí)現(xiàn)成本控制、成本分析、細(xì)化核算的目的。

3、管理會(huì)計(jì)是健全商業(yè)銀行激勵(lì)約束機(jī)制，實(shí)現(xiàn)對(duì)各個(gè)分行及其所屬部門(mén)有效控制的要求

如果商業(yè)銀行作出的決策不能得到有關(guān)部門(mén)的有效的貫徹執(zhí)行，那么就算再正確的決策也只能是一紙空文。與此同時(shí)，隨著商業(yè)銀行管理方式的轉(zhuǎn)變和規(guī)模的不斷擴(kuò)大，作為總行對(duì)分行及其各個(gè)部門(mén)的控制和評(píng)價(jià)就顯得更加重要了。所以現(xiàn)代商業(yè)銀行必須利用科學(xué)、高效的激勵(lì)約束機(jī)制來(lái)實(shí)現(xiàn)銀行在縱、橫兩個(gè)方向都能得到有效控制。管理會(huì)計(jì)中涉及的業(yè)績(jī)考評(píng)及責(zé)任會(huì)計(jì)、全面預(yù)算等方法就為建立和健全激勵(lì)約束機(jī)制提供了一個(gè)有效的技術(shù)和手段。

4、管理會(huì)計(jì)是實(shí)現(xiàn)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)管理方式轉(zhuǎn)變的客觀要求

隨著外資銀行進(jìn)入國(guó)內(nèi)市場(chǎng)，國(guó)內(nèi)各個(gè)銀行之間競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，我國(guó)商業(yè)銀行必須積極提高經(jīng)營(yíng)管理水平，切實(shí)做到加強(qiáng)成本管理，才能真正實(shí)現(xiàn)銀行效益的持續(xù)、穩(wěn)定、快速增長(zhǎng)。商業(yè)銀行要想實(shí)現(xiàn)集約化的經(jīng)營(yíng)模式，引進(jìn)先進(jìn)的管理會(huì)計(jì)思想和方法已經(jīng)成為了當(dāng)務(wù)之急，充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)能提供的評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)績(jī)效、籌劃未來(lái)業(yè)務(wù)、控制日常活動(dòng)、管理信息等重要作用，挖掘銀行企業(yè)內(nèi)部潛力，把財(cái)務(wù)工作的重心從過(guò)去的費(fèi)用核算和控制調(diào)整到全行追求實(shí)現(xiàn)最大效益、成本控制和績(jī)效考評(píng)上面。

三、商業(yè)銀行構(gòu)建管理會(huì)計(jì)的原則

1、相關(guān)性原則

相關(guān)性原則指的是商業(yè)銀行實(shí)施管理會(huì)計(jì)時(shí)應(yīng)該從會(huì)計(jì)反映與業(yè)務(wù)之間實(shí)際的相關(guān)性出發(fā)，對(duì)各個(gè)經(jīng)營(yíng)要素進(jìn)行宏觀的組合和分析，剖析問(wèn)題成因，反映經(jīng)營(yíng)價(jià)值，展示業(yè)務(wù)過(guò)程。

2、決策導(dǎo)向性原則

決策導(dǎo)向性原則指的是管理會(huì)計(jì)在工作服務(wù)于商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)決策需要時(shí)，為要做出的經(jīng)營(yíng)決策量身定做專(zhuān)門(mén)的會(huì)計(jì)信息，提供客觀、準(zhǔn)確、機(jī)動(dòng)、高效、靈活、直觀的支持信息，從而提高經(jīng)濟(jì)決策時(shí)的時(shí)效性和科學(xué)性。

3、可比性原則

可比性原則指的是把商業(yè)銀行看作一個(gè)整體，在商業(yè)銀行內(nèi)部資金的轉(zhuǎn)移、價(jià)格確立和成本分?jǐn)偟确矫婺軌虼蚱撇块T(mén)、產(chǎn)品、客戶(hù)、區(qū)域的限制，制定出一個(gè)全行統(tǒng)一的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息能夠向管理會(huì)計(jì)信息靠攏，進(jìn)而確定部門(mén)、客戶(hù)、機(jī)構(gòu)、產(chǎn)品的價(jià)值比較和價(jià)值計(jì)量的轉(zhuǎn)化標(biāo)準(zhǔn)機(jī)制。

4、零合性原則

零合性原則指的是各個(gè)責(zé)任中心的模擬利潤(rùn)的總和應(yīng)該與全行的總利潤(rùn)（不考慮風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整因素）相等，不同部門(mén)、不同產(chǎn)品的內(nèi)部資金收益（或轉(zhuǎn)移計(jì)價(jià)成本），還可以反映為環(huán)球市場(chǎng)部的資產(chǎn)負(fù)債管理的收益（或成本）；達(dá)到的成本分?jǐn)偝鰡挝坏某杀?，以相同的額度計(jì)入攤?cè)雴挝坏某杀?。由此?jīng)過(guò)內(nèi)部資金的成本分?jǐn)偤娃D(zhuǎn)移計(jì)價(jià)后，全行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表利潤(rùn)總額與利潤(rùn)總額達(dá)到一致。

5、客觀性原則

客觀性原則指的是管理會(huì)計(jì)信息能夠真實(shí)的反映經(jīng)營(yíng)過(guò)程，即銀行內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移的價(jià)格能夠客觀公正地反映出各類(lèi)資金運(yùn)用的機(jī)會(huì)成本和資金來(lái)源的收益水平，而成本分?jǐn)倓t最大限度地歸結(jié)在直接成本的前提下，依照合理、公正、統(tǒng)一的原則來(lái)分?jǐn)偢鱾€(gè)類(lèi)別的公共費(fèi)用和間接費(fèi)用，進(jìn)而能夠保障管理會(huì)計(jì)信息的客觀公正性，進(jìn)一步提高管理會(huì)計(jì)信息所具有的參考價(jià)值。

6、事權(quán)負(fù)責(zé)制原則

事權(quán)負(fù)責(zé)制原則指的是依照“誰(shuí)收益、誰(shuí)負(fù)責(zé)”的原則，把相關(guān)成本費(fèi)用收集到使用服務(wù)的價(jià)值中心或成本中心。各個(gè)成本中心負(fù)責(zé)人要對(duì)本中心的費(fèi)用開(kāi)支負(fù)責(zé)，并且對(duì)相關(guān)成本中心對(duì)費(fèi)用的分?jǐn)傌?fù)責(zé)，把成本歸集的工作融合到日常的財(cái)務(wù)管理流程當(dāng)中。

四、管理會(huì)計(jì)在商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的運(yùn)用

1、成本性態(tài)與本—量—利分析的運(yùn)用

（1）成本性態(tài)的劃分。商業(yè)銀行作為一種以經(jīng)營(yíng)貨幣商品為主的特殊企業(yè)，因?yàn)殂y行經(jīng)營(yíng)對(duì)象的特殊性，所以它的成本計(jì)算與于一般生產(chǎn)企業(yè)的成本計(jì)算有很大程度上的不同，他們是以貨幣資金的籌集、增值、保全、收回、營(yíng)運(yùn)、收益與信用服務(wù)等各項(xiàng)費(fèi)用支出的總和，這些就商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)成本。依據(jù)成本性態(tài)劃分，就是指根據(jù)成本總額與業(yè)務(wù)量的存在關(guān)系，把商業(yè)銀行的所有經(jīng)營(yíng)成本劃分為混合成本、固定成本和變動(dòng)成本。

（2）進(jìn)行差異分析，實(shí)行成本控制。差異分析作為一種最基本的分析方法一直貫穿管理會(huì)計(jì)的整個(gè)過(guò)程。經(jīng)過(guò)目標(biāo)成本考核確定出各個(gè)項(xiàng)目的差異之后，就要求商業(yè)銀行對(duì)差異進(jìn)行分析?，F(xiàn)在以現(xiàn)金流量為例說(shuō)明差異分析方法：通過(guò)對(duì)現(xiàn)金流入流出的對(duì)比，可以分析出商業(yè)銀行現(xiàn)金流量的結(jié)構(gòu)是否合理，是否存在著無(wú)效資產(chǎn)等不合理占用問(wèn)題，或者是將短期負(fù)債用于了長(zhǎng)期貸款等諸多問(wèn)題。當(dāng)預(yù)計(jì)會(huì)出現(xiàn)現(xiàn)金流入小于現(xiàn)金流出而必須降低生息資產(chǎn)的投放時(shí)，就應(yīng)當(dāng)以機(jī)會(huì)收益降低至最小為前提；然而當(dāng)預(yù)計(jì)現(xiàn)金流入會(huì)大于現(xiàn)金流出的時(shí)候，就應(yīng)當(dāng)適時(shí)調(diào)增信貸投放，及時(shí)把盈余的現(xiàn)金投放在生息資產(chǎn)上面，同時(shí)也可用于固定資產(chǎn)的投資，避免出現(xiàn)資金沉淀，從而可以最大限度地提高資金的營(yíng)運(yùn)效率。

（3）盈虧臨界點(diǎn)的測(cè)定。成本性態(tài)分析已經(jīng)給盈虧臨界點(diǎn)的確定創(chuàng)造了一個(gè)良好的前提條件，變動(dòng)成本的計(jì)算法又給盈虧臨界點(diǎn)的計(jì)算準(zhǔn)備好了數(shù)量依據(jù)。平時(shí)所說(shuō)的商業(yè)銀行盈虧臨界點(diǎn)，指的是商業(yè)銀行達(dá)到不盈不虧的時(shí)候的狀態(tài)點(diǎn)，這時(shí)候邊際貢獻(xiàn)剛好能夠彌補(bǔ)固定成本，就是說(shuō)成本和收入相等。商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)、推廣、應(yīng)用和開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品都要首先確定盈虧臨界點(diǎn)。

2、運(yùn)用邊際貢獻(xiàn)理論確定正確的籌資導(dǎo)向

在日益明顯的講求效益的商業(yè)銀行管理中，現(xiàn)在實(shí)行的籌資計(jì)劃考核方法早就已經(jīng)不能適應(yīng)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的要求，商業(yè)銀行應(yīng)該以籌資數(shù)量和籌資成本所確定的邊際貢獻(xiàn)目標(biāo)值當(dāng)做考核籌資工作的具體指標(biāo)。

3、委托代理會(huì)計(jì)的推行

商業(yè)銀行還亟待建立健全的激勵(lì)約束機(jī)制，應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的一個(gè)重要的方面就是如何推行委托代理會(huì)計(jì)。委托代理會(huì)計(jì)是管理會(huì)計(jì)的一個(gè)子系統(tǒng)，在經(jīng)濟(jì)學(xué)上委托代理人在管理會(huì)計(jì)上的具體應(yīng)用，同時(shí)也是近年來(lái)國(guó)際管理會(huì)計(jì)應(yīng)用最廣和發(fā)展最快的一個(gè)領(lǐng)域。簡(jiǎn)單的說(shuō)，商業(yè)銀行的各個(gè)管理層次都是以委托代理關(guān)系為基礎(chǔ)的疊加。從總行的角度看來(lái)，總行就是委托人，一級(jí)分行就是代理人；從一級(jí)分行的角度看來(lái)，一級(jí)分行是委托人，二級(jí)分行就是代理人，以此類(lèi)推。各級(jí)委托人追求的最終目標(biāo)就是銀行利潤(rùn)的最大化，而各級(jí)代理人則會(huì)追求費(fèi)用的最大化，代理人和委托人在內(nèi)在利益動(dòng)機(jī)方面就存在著客觀的差異。推而廣之，只要有等級(jí)存在，委托代理關(guān)系在商業(yè)銀行系統(tǒng)內(nèi)就會(huì)廣泛存在。為了克服在委托代理關(guān)系中代理人和委托人的利益矛盾，讓代理人和委托人在目標(biāo)和利益上最大限度地保持一致，就必須科學(xué)明確地設(shè)計(jì)一套行之有效的相關(guān)激勵(lì)約束機(jī)制，用來(lái)整合代理人和委托人之間存在的矛盾。最后通過(guò)短期的與長(zhǎng)期的激勵(lì)約束機(jī)制建立，使商業(yè)銀行的各級(jí)委托人和代理人之間的目標(biāo)和利益盡最大可能達(dá)到協(xié)同和一致。

（1）確定商業(yè)銀行的綜合經(jīng)營(yíng)計(jì)劃。綜合經(jīng)營(yíng)計(jì)劃管理中，要求以效益作為主線(xiàn)，把商業(yè)銀的各項(xiàng)行業(yè)務(wù)貫穿起來(lái)，利用財(cái)務(wù)資源分配和業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r緊密聯(lián)系，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)的發(fā)展與財(cái)務(wù)的收支能夠統(tǒng)籌部署和聯(lián)動(dòng)安排，從而促進(jìn)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)效益和協(xié)調(diào)發(fā)展的穩(wěn)步提高。然后依據(jù)綜合考評(píng)的結(jié)果調(diào)整利益分配、經(jīng)營(yíng)權(quán)限和內(nèi)部等級(jí)等的格局，以最好地優(yōu)化資源配置，從而能夠提高邊際效益。

（2）實(shí)施總量激勵(lì)的分解與測(cè)度。依據(jù)委托代理會(huì)計(jì)的要求和原則，要努力做好上級(jí)銀行對(duì)下級(jí)銀行及各級(jí)銀行對(duì)內(nèi)部的各個(gè)部門(mén)的薪酬總量縱向和橫向的分解支配工作。上級(jí)銀行對(duì)下銀級(jí)行薪酬總量的確定，要依據(jù)占用資本和勞動(dòng)共享收入的原則進(jìn)行分配，從總收入中扣除掉資本附加價(jià)值以后，計(jì)算測(cè)量勞動(dòng)形成的附加值，然后以勞動(dòng)增加值為主來(lái)確定薪酬總額，并且本著成本與收益、責(zé)任與利益相對(duì)稱(chēng)的原則加以適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。進(jìn)行總量激勵(lì)的分解與測(cè)度，需要把各項(xiàng)業(yè)務(wù)的發(fā)展計(jì)劃和最終的財(cái)務(wù)計(jì)劃緊緊關(guān)聯(lián)起來(lái)，利用產(chǎn)品投入產(chǎn)出的方法來(lái)計(jì)算產(chǎn)品勞動(dòng)增加值，把各業(yè)務(wù)品種納入新的制約方式，從而可以實(shí)現(xiàn)效益水平的最大化。

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