唐　菊

摘要：2008年11月5日，國務(wù)院第34次常務(wù)會議修訂通過了財政部、國家稅務(wù)總局提交的增值稅轉(zhuǎn)型改革方案，決定自2009年1月1日起，在全國范圍內(nèi)實施增值稅轉(zhuǎn)型改革，即由生產(chǎn)型向消費型轉(zhuǎn)型。該項政策的實施將消除我國當(dāng)前生產(chǎn)型增值稅制產(chǎn)生的重復(fù)征稅因素，降低大多數(shù)企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān)。據(jù)測算，此項改革預(yù)計將給國家財政減收超過1 200億元，是我國歷史上單項稅制改革減稅力度最大的一次。目前，由美國次貸危機引發(fā)的金融危機已波及全球，并對我國的實體經(jīng)濟(jì)逐漸產(chǎn)生重大不利影響。在這種形勢下，國務(wù)院適時推出增值稅轉(zhuǎn)型改革，作為中國政府刺激經(jīng)濟(jì)發(fā)展方案中積極財政政策的重要組成部分，將有利于鼓勵投資和擴大內(nèi)需，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)增長方式的轉(zhuǎn)變。對于增強企業(yè)發(fā)展后勁，克服國際金融危機帶來的不利影響具有十分重要的作用。本文在增值稅轉(zhuǎn)型背景下，提出增值稅轉(zhuǎn)型的新籌劃思路，從納稅人、征稅范圍、稅率等方面為企業(yè)納稅籌劃提供新建議。

關(guān)鍵詞：增值稅轉(zhuǎn)型稅收籌劃

一、增值稅轉(zhuǎn)型概述

(一)增值稅的概念

增值稅是對從事銷售或者加工、修理修配勞務(wù)以及從事進(jìn)口貨物的單位和個人取得的增值額為征稅對象的一種稅。從計稅原理上說，增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。

(二)增值稅的類型

消費型增值稅，是指允許納稅人從本期銷項稅額中抵扣用于生產(chǎn)經(jīng)營的固定資產(chǎn)的全部進(jìn)項稅額；收入型增值稅，只允許納稅人從本期銷項稅額中抵扣用于生產(chǎn)經(jīng)營固定資產(chǎn)的當(dāng)期折舊價值額的進(jìn)項稅額；生產(chǎn)型增值稅，不允許納稅人從本期銷項稅額中抵扣購入固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅額。

(三)新增值稅法改革

為進(jìn)一步完善稅制，積極應(yīng)對國際金融危機對我國經(jīng)濟(jì)的影響。國務(wù)院決定自2009年1月1日起全面實施增值稅轉(zhuǎn)型改革，并修訂了《中華人民共和國增值稅暫行條例》。此暫行條例于2008年11月5日經(jīng)國務(wù)院第34次常務(wù)會議審議通過，于11月10日以國務(wù)院令第538號公布，自2009年1月1日起施行。

增值稅改革的主要內(nèi)容：一是允許企業(yè)抵扣新購人設(shè)備所含的增值稅：二是取消進(jìn)口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策；三是將現(xiàn)行工業(yè)和商業(yè)小規(guī)模納稅人銷售額標(biāo)準(zhǔn)分別從100萬元和180萬元降為50萬元和80萬元，同時，將小規(guī)模納稅人的增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)低至3％等等；四是將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17％；五是與營業(yè)稅實施細(xì)則銜接，明確混合銷售行為和兼營行為的銷售額劃分問題；六是根據(jù)現(xiàn)行稅收政策和征管需要。對部分條款進(jìn)行補充或修訂。

二、新增值稅法籌劃措施

(一)利用納稅人身份進(jìn)行增值稅稅收籌劃

我國增值稅將納稅人按其經(jīng)營規(guī)模及會計核算健全與否劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。對一般納稅人實行憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的制度，對小規(guī)模納稅人，在新稅法下，征收率降低為3％，而購進(jìn)貨物進(jìn)項稅不能抵扣。那么，增值稅稅負(fù)，可以從不同的角度計算兩類納稅人的稅負(fù)平衡點，通過稅負(fù)平衡點，就可以合理合法地選擇稅負(fù)較輕的增值稅納稅人身份。各種稅負(fù)均衡點如下表：

例物資批發(fā)企業(yè)年銷售收入300萬元(不含稅)，會計制度也比較健全，符合作為一般納稅人條件，適用17％稅率。該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額占銷項稅額的60％。

這種情況應(yīng)納增值稅額為20.4萬元[300-(300*60％)*17％]。

由無差別平衡點增值率可知，企業(yè)的增值率為40％>無差別平衡點增值率17.65％，企業(yè)選擇作小規(guī)模納稅人稅負(fù)較輕。因此可以將該企業(yè)分設(shè)為兩個批發(fā)企業(yè)，各自作為獨立核算單位，一分為二后的兩個單位年應(yīng)稅銷售額分別為160萬元和140萬元，那么兩者就都符合小規(guī)模納稅人的條件，可使用3％的征收率，在這種情況下，只要繳納增值稅4.8萬元和4.2萬元，顯然，劃分為小核算單位后，作為小規(guī)模納稅人，可較一般納稅人減輕稅負(fù)11.4萬元。

(二)兼營和混合銷售行為的稅收籌劃

(I)兼營的納稅籌劃

兼營是指納稅人既銷售增值稅的應(yīng)稅貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，同時還從事營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，并且這兩項經(jīng)營活動間并無直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。稅法規(guī)定對兼營行為的征稅辦法是，納稅人若能分開核算的，則分開征收增值稅和營業(yè)稅；不能分開核算的。一并征收增值稅，不征營業(yè)稅。如果增值稅的納稅人為加強售后服務(wù)或擴大自己的經(jīng)營范圍，涉足營業(yè)稅的征稅范圍，提供營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，若該企業(yè)是一般納稅人，因為提供應(yīng)稅勞務(wù)時?？梢缘玫降脑试S抵扣進(jìn)項稅額也就少，所以選擇分開核算有利；若該企業(yè)是小規(guī)模納稅人，則要比較一下增值稅的含稅征收率和該企業(yè)所使用的營業(yè)稅稅率，如果企業(yè)所使用的營業(yè)稅稅率高于增值稅的含稅征收率，選擇不分開核算有利。

(2)混合銷售的納稅籌劃

納稅人在進(jìn)行籌劃時，主要是對比一下增值稅和營業(yè)稅稅負(fù)的高低，然后選擇低稅負(fù)的稅種。同樣也采取增值率判別法。

由此可計算出各種稅負(fù)平衡點如下表：

如果在營業(yè)中可抵扣的進(jìn)項稅額小于稅負(fù)平衡點。那么就應(yīng)該交納營業(yè)稅，進(jìn)行企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)分離；相反的話，就應(yīng)該交納增值稅，保持企業(yè)原有的組織形式。

例某建筑裝飾公司銷售建筑材料，并代顧客裝修。2008年度。該公司取得裝修工程總收人為1200萬元。該公司為裝修購進(jìn)材料支付款項936萬元(價款800萬元，增值稅稅款136萬元)。該公司適用增值稅稅率17％，裝飾工程適用的營業(yè)稅稅率為3％，判別該公司繳納什么稅種合算?

增值率=(1200-936)／1200=22％>無差別平衡點增值率20.65％

因此企業(yè)應(yīng)該選擇繳納營業(yè)稅，可節(jié)稅[1200／(1+17％)*17％-136]-1200*3％=2.36萬元

(三)銷售方式的稅收籌劃

許多企業(yè)為了擴大銷售、吸引顧客、增加自身的知名度會進(jìn)行各種促銷活動，一般情況下，商業(yè)企業(yè)的促銷方式有：折扣銷售、銷售折扣、銷售折讓、還本銷售、以舊換新、以物易物等。在促銷方案的選擇中，企業(yè)除了考慮銷售方式對消費者的吸引力外，還要考慮納稅金額的高低是否加重企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，綜合考慮兩方面的因素，才能作出對企業(yè)最有利的選擇，做好稅收籌劃。

(四)利用國家的優(yōu)惠政策

利用國家對廢舊物資的收購政策進(jìn)行籌劃；利用起征點的優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃；利用出口退稅免稅政策進(jìn)行籌劃等稅收優(yōu)惠籌劃。

(五)利用運費進(jìn)行的籌劃

一般納稅人外購貨物和銷售貨物所支付的運輸費用，準(zhǔn)予按運費結(jié)算單據(jù)所列運費7％的扣除率計算抵扣進(jìn)項稅額。運輸公司從事運輸業(yè)需繳納營業(yè)稅。企業(yè)一般都有自己的運輸部門?？砂窜囕v可抵扣物耗金額(汽油、維修費以及其他費用等等)的17％作為可以抵扣的進(jìn)項稅。若車輛可抵扣物耗金額比較小的話，其可以抵扣的進(jìn)項稅就更小了。此時我們可以考慮把運輸部門分立出來設(shè)立運輸子公司，這樣雖然需按運費的3％繳納營業(yè)稅。但也可按運費的7％作為可抵扣的進(jìn)項稅，兩者一抵即相當(dāng)于可按運費的4％來抵稅。若運費x4％>可抵扣物耗金額x17％，則把運輸部門分立出來設(shè)立運輸子公司可節(jié)稅

(六)增值稅納稅期遞延的籌劃

在稅收籌劃中可以采用推遲繳納增值稅的措施。納稅期的遞延也稱延期納稅，即允許企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)。分期或延遲繳納稅款。稅款遞延的途徑是很多的，企業(yè)在生產(chǎn)和流通過程中?？筛鶕?jù)國家稅法的有關(guān)規(guī)定，作出一些合理的稅收籌劃，盡量地延緩納稅，從而獲得節(jié)稅利益。例如：利用節(jié)日順延記賬時間、工業(yè)企業(yè)及時辦理貨物入庫手續(xù)、商業(yè)企業(yè)創(chuàng)造條件及早抵扣進(jìn)項稅額等。企業(yè)在資金緊張時通過開具商業(yè)承兌匯票，同樣可以在當(dāng)期抵扣進(jìn)項稅額，達(dá)到推遲納稅的目的。