陳　寧

提要本文通過分析企業(yè)內(nèi)部控制制度與會計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系，認(rèn)為建立和完善內(nèi)部控制制度可以確保會計(jì)信息的真實(shí)完整，有效防范和遏制企業(yè)內(nèi)部不正當(dāng)行為的發(fā)生，防止產(chǎn)生虛假的會計(jì)信息，對我國社會經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定健康發(fā)展與國家經(jīng)濟(jì)政策的有力貫徹執(zhí)行都有很重要的作用。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；內(nèi)部控制制度；會計(jì)信息質(zhì)量

中圖分類號：F27文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

隨著我國經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，企業(yè)會計(jì)信息失真的現(xiàn)象不斷出現(xiàn)，會計(jì)信息質(zhì)量堪憂已是不爭的事實(shí)。這種現(xiàn)象產(chǎn)生的原因是多方面的，而內(nèi)部控制制度（以下簡稱“內(nèi)控制度”）不完善是主要原因之一，因而需要健全內(nèi)

控制度，以減少會計(jì)信息失真問題。

一、企業(yè)內(nèi)控制度的含義和現(xiàn)狀

內(nèi)控制度是指被審計(jì)單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，保證會計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策總稱。由于我國由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變過程的特殊性，過去人們對內(nèi)控制度的認(rèn)識比較片面，加上觀念體制的限制，多數(shù)企業(yè)中仍存在以下問題：

（一）從企業(yè)會計(jì)文化講，對內(nèi)控制度在認(rèn)識上存有偏差。進(jìn)行有效控制的一個(gè)前提條件就是要制定內(nèi)部控制的程序和標(biāo)準(zhǔn)，有成文的內(nèi)控制度讓企業(yè)員工了解相關(guān)的控制。但是，由于很多企業(yè)都沒有建立健全的內(nèi)控制度，或者雖然有一些企業(yè)建立了內(nèi)控制度與措施，但由于制度不配套、不完善和不夠合理、殘缺不全，使內(nèi)部控制不能夠完全有效地實(shí)行，往往導(dǎo)致內(nèi)控制度只是流于形式，會計(jì)信息不完整或不能反映真實(shí)情況。

（二）內(nèi)控制度缺乏科學(xué)性和連貫性，難以發(fā)揮應(yīng)有的功效。內(nèi)控制度是一個(gè)單位的各級管理層為了保護(hù)其經(jīng)濟(jì)資源的安全、完整，確保經(jīng)濟(jì)和會計(jì)信息的正確可靠，協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)行為、控制經(jīng)濟(jì)活動，利用單位內(nèi)部分工而產(chǎn)生的相互制約、相互聯(lián)系的內(nèi)部監(jiān)督體系。但是，我國很多企業(yè)的內(nèi)控制度組織不健全，僅僅把加強(qiáng)內(nèi)控制度等同于執(zhí)行業(yè)務(wù)規(guī)章制度，而且把內(nèi)控制度的整體割裂開來，偏重于以補(bǔ)救為主的事后控制，忽略了事前控制和事中控制，使整個(gè)制度不得以連貫，內(nèi)控功能也隨之不能發(fā)揮。

（三）內(nèi)控制度的執(zhí)行和監(jiān)督、檢查不力，考核、獎懲力度不夠。目前，我國公司制的法人治理結(jié)構(gòu)“行備而實(shí)不至”，董事會成員和經(jīng)理成員高度重疊，公司董事會在很大程度上掌握在內(nèi)部人手中，作為所有者代表的董事會，既不能充當(dāng)所有者的“守護(hù)神”，又不能代表所有者對經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)督。這種責(zé)權(quán)不分的公司治理結(jié)構(gòu)，使健全和完善內(nèi)控制度的收益主體不明確，而且內(nèi)控制度的執(zhí)行、檢查流于形式，稽核的范圍有限，以偏概全、以點(diǎn)代面，缺乏完善性和全面性，也缺乏委托方（注冊會計(jì)師）對加強(qiáng)內(nèi)控制度的監(jiān)督。另外，此治理結(jié)構(gòu)下的內(nèi)控制度如空中樓閣，形同虛設(shè)，執(zhí)行起來也缺乏一個(gè)獎懲制度。

（四）會計(jì)監(jiān)督不力，內(nèi)部審計(jì)作用未能有效發(fā)揮。單位內(nèi)部會計(jì)管理制度是一項(xiàng)行之有效的內(nèi)部監(jiān)督管理制度，也是單位內(nèi)部控制的重要組成部分。但是，很多單位的會計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，尤其是會計(jì)崗位的設(shè)置存有嚴(yán)重的問題，導(dǎo)致管理混亂，甚至串通舞弊；會計(jì)人員素質(zhì)較低，賬務(wù)處理不規(guī)范；缺乏必要的內(nèi)部牽制制度，一個(gè)人說了算；很少進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查工作，賬實(shí)不符等。

一些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計(jì)重視不夠，或存在觀念上的誤解，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)工作難以開展；內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)普遍人員缺乏，甚至有些企業(yè)不設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)嶋H上與財(cái)務(wù)部門重合；一些企業(yè)雖設(shè)置了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，配備了人員，但因內(nèi)部審計(jì)制度不健全、業(yè)務(wù)不規(guī)范、人員素質(zhì)低，作用未能充分發(fā)揮，致使內(nèi)部審計(jì)部門形同虛設(shè)。

二、會計(jì)信息質(zhì)量的含義和現(xiàn)狀

會計(jì)信息質(zhì)量是指社會公認(rèn)的會計(jì)主體提供的信息能滿足會計(jì)報(bào)表使用者共同需要應(yīng)具備的性質(zhì)。

按照新修訂的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，對會計(jì)信息質(zhì)量提出了八點(diǎn)要求：第一，真實(shí)、可靠與內(nèi)容的完整，這是最基本的要求；第二，相關(guān)性，會計(jì)提供的信息應(yīng)當(dāng)有助于信息使用者對企業(yè)的情況做出評價(jià)和預(yù)測；第三，清晰性，即可理解性，能為不同層次的會計(jì)信息使用者理解與運(yùn)用；第四，可比性，企業(yè)所提供的會計(jì)信息必須是不同企業(yè)能橫向可比、同一企業(yè)不同時(shí)間縱向可比；第五，實(shí)質(zhì)重于形式；第六，重要性，就是對于重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)分別核算；第七，謹(jǐn)慎性，不高估資產(chǎn)、收入，不低估負(fù)債和費(fèi)用；第八，及時(shí)性，會計(jì)核算、報(bào)告應(yīng)當(dāng)及時(shí)進(jìn)行，不得拖延。只有滿足了以上條件的會計(jì)信息才是高質(zhì)量的，才能為信息使用者帶來正面的作用。

但是，近幾年我國企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量不斷下滑，會計(jì)信息質(zhì)量失真的狀況越來越嚴(yán)重。比如，不斷有機(jī)構(gòu)對上市公司的信息披露質(zhì)量進(jìn)行問卷調(diào)查，大多數(shù)的調(diào)查結(jié)果都表明投資者對上市公司披露的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信心不足，在當(dāng)前投資者心目中，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)失真已到了非常嚴(yán)重的地步。會計(jì)信息的失真已經(jīng)影響了投資者對會計(jì)信息的信任，對我國證券市場的發(fā)展產(chǎn)生了不利影響，同時(shí)也與完善市場經(jīng)濟(jì)體制、建立現(xiàn)代企業(yè)制度的發(fā)展目標(biāo)不適應(yīng)。

三、內(nèi)控制度與會計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系

(一)會計(jì)信息對內(nèi)部控制的作用

1、會計(jì)信息是內(nèi)部控制的一個(gè)基本和重要組成部分。國際上最具有影響力的內(nèi)控制度框架是美國頒布的COSO框架，此框架概述了內(nèi)控制度相互聯(lián)系的五大要素：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督。會計(jì)信息作為內(nèi)控制度的載體，在五要素中起著十分重要的作用，是內(nèi)部控制的一個(gè)基本和重要組成部分。通過會計(jì)信息的存在與有效傳遞，影響到控制制度有效性的發(fā)揮。

2、會計(jì)信息是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的重要工具。內(nèi)控制度的一個(gè)重要組成部分是會計(jì)控制，會計(jì)控制本質(zhì)上也是對經(jīng)濟(jì)信息的加工處理和使用過程。如果離開了會計(jì)信息的加工和處理使用過程，就無法反饋信息，更無法將其轉(zhuǎn)換成內(nèi)部控制的指令，無法實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)。例如，決策者可以通過經(jīng)營業(yè)績的信息，了解企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況，找出產(chǎn)生偏差的原因，并進(jìn)而通過獎懲手段調(diào)整偏差，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)；所有者可以通過財(cái)務(wù)報(bào)告信息了解管理者經(jīng)管責(zé)任的履行情況，通過用手或用腳投票的方式來決定和影響企業(yè)及管理者未來的發(fā)展，從而實(shí)現(xiàn)其所希望達(dá)成的目標(biāo)。從這個(gè)意義上說，會計(jì)信息是實(shí)現(xiàn)控制的重要工具。

(二)內(nèi)部控制對會計(jì)信息的作用

1、內(nèi)部控制對會計(jì)信息的反饋?zhàn)饔?。企業(yè)通過會計(jì)信息了解企業(yè)的經(jīng)營情況，再采取措施實(shí)施控制，實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)的自我調(diào)節(jié)和完善。內(nèi)控制度通過這種反饋機(jī)制對會計(jì)信息進(jìn)行過濾和整合，從而保證財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。同樣，會計(jì)信息只有通過控制系統(tǒng)才能發(fā)揮作用，離開了控制系統(tǒng)，信息的加工處理也就失去了意義。

2、內(nèi)部控制對會計(jì)信息質(zhì)量的保證作用。一方面內(nèi)控制度能夠提高會計(jì)信息質(zhì)量的透明度，有效健全的內(nèi)控制度有利于防止貪污腐敗等犯罪行為，維護(hù)物資財(cái)產(chǎn)的安全完整，避免和糾正損失浪費(fèi)等問題；另一方面內(nèi)控制度有利于保證會計(jì)信息的真實(shí)性和正確性，建立有效健全的內(nèi)控制度可以保證會計(jì)信息的采集、歸類、記錄和匯總真實(shí)，如實(shí)反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的情況，并及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正各種錯(cuò)弊，從而保證會計(jì)信息的真實(shí)性和正確性。

綜上所述，內(nèi)控制度與會計(jì)信息總是相互作用、相互影響的。加強(qiáng)內(nèi)控制度有助于提高會計(jì)信息質(zhì)量，可以為會計(jì)信息質(zhì)量保駕護(hù)航，會計(jì)信息的質(zhì)量又可以反映出企業(yè)內(nèi)控制度是否健全有效，促使管理者根據(jù)企業(yè)自身狀況，制定出切實(shí)可行的內(nèi)控制度體系，從內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)到內(nèi)部控制要素的完善都落到實(shí)處。

四、完善內(nèi)控制度，提高會計(jì)信息質(zhì)量

必須建立和完善企業(yè)內(nèi)控制度，有效防范和遏制企業(yè)內(nèi)部不當(dāng)行為的發(fā)生，防止產(chǎn)生虛假的會計(jì)信息；而有效地預(yù)防和遏制會計(jì)信息失真，提高會計(jì)信息質(zhì)量，需要從以下方面進(jìn)行有效的內(nèi)部控制：

(一)加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè)。企業(yè)內(nèi)控制度的建設(shè)和執(zhí)行與企業(yè)文化建設(shè)密切相關(guān)。企業(yè)文化是一種企業(yè)的經(jīng)營理念、經(jīng)營制度依存于企業(yè)而存在的共同價(jià)值觀念的組合，是將企業(yè)員工的思想觀念、思維方式、行為方式進(jìn)行的統(tǒng)一和融合，使員工自身價(jià)值的體現(xiàn)和企業(yè)發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)達(dá)到有機(jī)的結(jié)合。企業(yè)內(nèi)控制度的貫徹執(zhí)行有賴于企業(yè)文化建設(shè)的支持和維護(hù)，因?yàn)槠髽I(yè)文化是培養(yǎng)誠信、忠于職守、樂于助人、刻苦鉆研、勤勉盡責(zé)的一種制度約束。因此，在良好的企業(yè)文化基礎(chǔ)上所建立的內(nèi)控制度，必然會成為人們的行為規(guī)范，得到很好的貫徹執(zhí)行，會有效地解決公司治理和會計(jì)信息失真的問題。

(二)完善企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境

首先，完善公司治理結(jié)構(gòu)，使董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層三者相互制衡。提高外部獨(dú)立董事的比重，增強(qiáng)董事會的獨(dú)立性，并代表股東監(jiān)督、制約管理當(dāng)局，最大限度地維護(hù)全體股東的利益，在一定程度上抵制與防范管理當(dāng)局操縱財(cái)務(wù)報(bào)告，提供虛假財(cái)務(wù)信息的企圖。此外，我國規(guī)定股份公司必須設(shè)立監(jiān)事會，監(jiān)事會應(yīng)當(dāng)獨(dú)立、有效地行使對董事、經(jīng)理履行職務(wù)的監(jiān)督。

其次，加強(qiáng)人力資源培訓(xùn)，提高人員素質(zhì)。公司必須建立統(tǒng)一的人力資源政策，實(shí)行科學(xué)的聘用、培訓(xùn)、輪崗、考評、晉升、淘汰等人事管理制度，確保公司員工具備和保持正直、誠實(shí)、公正、廉潔的品質(zhì)與應(yīng)有的專業(yè)勝任能力。

最后，全體員工尤其是管理層應(yīng)樹立內(nèi)部控制理念。內(nèi)部控制是否有效，關(guān)鍵看企業(yè)員工有沒有內(nèi)部控制觀念，特別是看管理層是否重視內(nèi)控制度。只有全體員工都樹立內(nèi)控意識，自覺執(zhí)行內(nèi)控制度，才能防止包括財(cái)務(wù)欺詐在內(nèi)的舞弊現(xiàn)象的發(fā)生。

(三)制定適合本單位實(shí)際的內(nèi)控制度。企業(yè)應(yīng)根據(jù)《內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范》，結(jié)合企業(yè)自身情況，制定并執(zhí)行企業(yè)的內(nèi)控制度。

1、職責(zé)明確控制。企業(yè)應(yīng)實(shí)行嚴(yán)格的職責(zé)劃分和授權(quán)控制，使各部門、崗位、員工明確自己的職責(zé)，不相容職務(wù)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格分離；同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定實(shí)物接觸和保全制度、內(nèi)部稽核制度。例如，設(shè)會計(jì)崗位和出納崗位，明確崗位職責(zé)權(quán)限，做到會計(jì)、出納相互分離、制約和監(jiān)督。

2、授權(quán)批準(zhǔn)控制。授權(quán)批準(zhǔn)是指交易的發(fā)生應(yīng)當(dāng)適當(dāng)?shù)氖跈?quán)，不允許有未經(jīng)授權(quán)或超出授權(quán)范圍的交易。這樣，就明確了管理當(dāng)局及各階層管理人員、職工的職責(zé)與權(quán)限，如果出現(xiàn)沒有授權(quán)的經(jīng)營活動，導(dǎo)致會計(jì)信息出現(xiàn)質(zhì)量問題，相應(yīng)的人應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。

3、會計(jì)系統(tǒng)控制。會計(jì)系統(tǒng)控制要求企業(yè)依據(jù)會計(jì)法和統(tǒng)一會計(jì)制度等法律法規(guī)和會計(jì)準(zhǔn)則，制定適合本單位的財(cái)務(wù)、會計(jì)制度，明確財(cái)務(wù)處理程序和企業(yè)會計(jì)政策，保持充分的憑證和記錄，建立會計(jì)憑證預(yù)先統(tǒng)一編號、審核、保管制度，實(shí)行會計(jì)人員崗位責(zé)任制和內(nèi)部稽核制度，禁止會計(jì)人員越權(quán)處理會計(jì)事務(wù)。使經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會計(jì)處理得以相互聯(lián)系、相互制約，內(nèi)部相互監(jiān)督，從而防止錯(cuò)誤發(fā)生，即使發(fā)生了錯(cuò)誤，也易于自動檢驗(yàn)和自動糾正，保證了會計(jì)信息的正確和完整。

(四)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的一種特殊形式，是對其他內(nèi)部控制的再控制，它可幫助管理當(dāng)局監(jiān)督其他控制政策和程序的有效性，為改進(jìn)內(nèi)部控制提供建設(shè)性意見，除了幫助提高經(jīng)營效率外，還有助于減少會計(jì)信息失真，必須大力加強(qiáng)。內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)對企業(yè)的各種財(cái)務(wù)資料的可靠性和完整性、企業(yè)資產(chǎn)運(yùn)用的經(jīng)濟(jì)有效性等進(jìn)行審核。因此，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為對會計(jì)行為的再監(jiān)督，不能隸屬于會計(jì)機(jī)構(gòu)，而是應(yīng)該獲得獨(dú)立于會計(jì)機(jī)構(gòu)的地位；同時(shí)，還要完善內(nèi)部審計(jì)制度，配備得力的審計(jì)人員，積極主動地開展內(nèi)審工作。

(五)建立和完善披露機(jī)制及評價(jià)體系。企業(yè)為了提高內(nèi)部控制意識、提高其信息質(zhì)量，有必要在進(jìn)行內(nèi)部控制自我評估后，向社會公開披露其內(nèi)部控制信息。與此同時(shí)，還要建立和完善內(nèi)控制度評價(jià)體系。對企業(yè)來說，建立健全內(nèi)控制度是一個(gè)漸進(jìn)的過程，因此必須建立其內(nèi)部控制評價(jià)體系，根據(jù)情況的變化和出現(xiàn)的問題對相應(yīng)的內(nèi)控制度做出及時(shí)修正或建立新的內(nèi)控制度。

（作者單位：深圳市龍崗區(qū)國有資產(chǎn)監(jiān)督管理辦公室）

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