一、企業(yè)利用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行避稅的現(xiàn)狀

以前，人們只是比較關(guān)注外資企業(yè)與其國外關(guān)聯(lián)方之間的關(guān)聯(lián)交易的問題，但自2008年后，新的特別納稅調(diào)整的規(guī)定使稅務(wù)管理人員對內(nèi)資企業(yè)利用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行避稅的問題會更加引起注意。國家稅務(wù)總局已經(jīng)開始要求各地方稅務(wù)部門深入研究房地產(chǎn)、資金融通、特許權(quán)使用費(fèi)支付、勞務(wù)提供等方面的關(guān)聯(lián)交易避稅問題，有選擇地進(jìn)行審計(jì)調(diào)查。

二、企業(yè)利用關(guān)聯(lián)交易避稅的風(fēng)險

(一)轉(zhuǎn)讓定價的納稅調(diào)整風(fēng)險

在特別納稅調(diào)整針對的所有對象中，轉(zhuǎn)讓定價最為關(guān)鍵。轉(zhuǎn)讓定價是指兩個或兩個以上有經(jīng)濟(jì)利益聯(lián)系的經(jīng)濟(jì)實(shí)體為共同獲得更多利潤而以高于或低于市場正常交易價格進(jìn)行的交易。企業(yè)所得稅法明確規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收人或所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照合理方法調(diào)整。

納稅人通過轉(zhuǎn)讓定價避稅是最普遍的避稅手段，自然成為稅務(wù)機(jī)關(guān)反避稅重點(diǎn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依據(jù)稅法規(guī)定，確定調(diào)查企業(yè)，進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查、調(diào)整。重點(diǎn)調(diào)查的企業(yè)：關(guān)聯(lián)交易數(shù)額較大或類型較多的企業(yè)；長期虧損、微利或跳躍性盈利的企業(yè)；低于同行業(yè)利潤水平的企業(yè)；利潤水平與其所承擔(dān)的功能風(fēng)險明顯不相匹配的企業(yè)；與避稅港關(guān)聯(lián)方發(fā)生業(yè)務(wù)往來的企業(yè)；未按規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報或準(zhǔn)備同期資料的企業(yè)；其他明顯違背獨(dú)立交易原則的企業(yè)。

稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查時，有權(quán)要求企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方，以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)(以下簡稱可比企業(yè))提供相關(guān)資料，并送達(dá)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》。

(二)成本分?jǐn)偟募{稅調(diào)整風(fēng)險

成本分?jǐn)倕f(xié)議是指各參與方共同簽署的對開發(fā)、受讓的無形資產(chǎn)或參與的勞務(wù)活動享有受益權(quán)、并承擔(dān)相應(yīng)的活動成本的協(xié)議。參與方使用成本分?jǐn)倕f(xié)議所開發(fā)或受讓的無形資產(chǎn)不需另支付特許權(quán)使用費(fèi)。根據(jù)稅法規(guī)定，關(guān)聯(lián)方承擔(dān)的成本應(yīng)與非關(guān)聯(lián)方在可比條件下為獲得上述受益權(quán)而支付的成本相一致。所有違背獨(dú)立交易原則進(jìn)行的“安排”，都屬于避稅行為，將面臨稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅調(diào)整。

企業(yè)與關(guān)聯(lián)方簽署的成本分?jǐn)倕f(xié)議，有下列情形之一的，其自行分?jǐn)偟某杀静坏枚惽翱鄢翰痪哂泻侠砩虡I(yè)目的和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)；不符合獨(dú)立交易原則；沒有遵循成本與收益配比原則；未按本辦法有關(guān)規(guī)定備案或準(zhǔn)備、保存和提供有關(guān)成本分?jǐn)倕f(xié)議的同期資料；自簽署成本分?jǐn)倕f(xié)議之日起經(jīng)營期限少于20年。

三、企業(yè)規(guī)避關(guān)聯(lián)交易風(fēng)險的措施

面對成千上萬的集團(tuán)公司頻繁的業(yè)務(wù)往來，稅務(wù)部門無法一一搜集證據(jù)，許多國家都在立法中特別規(guī)定納稅人負(fù)有向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供資料，進(jìn)行舉證的義務(wù)。如果納稅人對稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理提不出相反的證據(jù)，就按稅務(wù)機(jī)關(guān)的決定執(zhí)行。我國新稅法也規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查時，企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方，以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定提供相關(guān)資料。稅法這樣的規(guī)定，對不提供同期資料的處罰性條款對企業(yè)既是一種約束，又是一種保護(hù)。約束就是企業(yè)再不能用不提供或提供少量資料來應(yīng)付稅務(wù)機(jī)關(guān)，企業(yè)避稅的空間小了；保護(hù)就是企業(yè)如果提供了能證明自己符合獨(dú)立交易原則的資料，就減輕了涉稅風(fēng)險。

(一)與稅務(wù)機(jī)關(guān)連成預(yù)約定價安排

預(yù)約定價安排是一種比較有效的國際反避稅措施。傳統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查是一種事后調(diào)查制度，從實(shí)踐來看，這個制度給納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)都帶來了沉重的負(fù)擔(dān)和納稅結(jié)果的不確定性。為了避免事后調(diào)整的一些問題，新稅法引入了預(yù)約定價安排機(jī)制。

新稅法正式將預(yù)約定價安排以實(shí)體法律的形式予以明確，即企業(yè)可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來的定價原則和計(jì)算方法，稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認(rèn)后，達(dá)成預(yù)約定價安排。預(yù)約定價機(jī)制的建立，最明顯的好處在于，稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價由事后調(diào)查改變?yōu)槭虑邦A(yù)防，是企業(yè)規(guī)避特別納稅調(diào)整風(fēng)險的最佳方式，是征納雙方共贏的一項(xiàng)制度安排。《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)》對預(yù)約定價安排的申請程序和要求作了相當(dāng)詳細(xì)的規(guī)定。

(二)妥善保管與提供同期資料

《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)》首次明確引入了轉(zhuǎn)讓定價同期資料的準(zhǔn)備要求。除提及的三類情況外，企業(yè)須在關(guān)聯(lián)交易發(fā)生年度的次年5月31日之前準(zhǔn)備完畢該年度轉(zhuǎn)讓定價同期資料，并保存10年。其中，2008納稅年度發(fā)生關(guān)聯(lián)交易的同期資料準(zhǔn)備截止期延至2009年12月31日。同時強(qiáng)調(diào)，企業(yè)在關(guān)聯(lián)交易發(fā)生年度的次年5月31日前進(jìn)行企業(yè)所得稅年度匯算清繳時，必須同時遞交9張關(guān)聯(lián)交易往來報告表。企業(yè)須按表格要求披露其是否已按要求準(zhǔn)備了轉(zhuǎn)讓定價同期資料，是否免于準(zhǔn)備轉(zhuǎn)讓定價同期資料，以及企業(yè)當(dāng)年是否簽署成本分?jǐn)倕f(xié)議等信息。對稅法要求提供的資料，雖然工作量大，但企業(yè)一定要注意搜集和妥善保管，不能掉以輕心。對集團(tuán)內(nèi)部有關(guān)聯(lián)交易的企業(yè)尤其要保持同期資料的連貫性和完備性。

雖然《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)》規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)作出特別納稅調(diào)整的，對補(bǔ)征的企業(yè)所得稅稅款按日加收利息，利息率為補(bǔ)稅期間同期的中國人民銀行人民幣貸款基礎(chǔ)利率加上5個百分點(diǎn)的罰息，但按照《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)》規(guī)定，準(zhǔn)備了同期資料的企業(yè)則可以免除罰息。

可見企業(yè)如果能提供了證明自己符合獨(dú)立交易原則的資料，或在稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)整時提供了準(zhǔn)備好的同期資料的，就會減輕納稅風(fēng)險。

(三)委托中介機(jī)構(gòu)代理服務(wù)是必需的選擇

為了避免特別納稅調(diào)整可能帶來的稅收風(fēng)險，企業(yè)可以委托稅務(wù)代理等中介機(jī)構(gòu)為企業(yè)提供涉稅服務(wù)，并借助于這些專業(yè)服務(wù)公司經(jīng)驗(yàn)和控制納稅風(fēng)險策略，識別其關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易并對其關(guān)聯(lián)交易的轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行風(fēng)險評估，進(jìn)而識別其關(guān)聯(lián)交易過程中存在的主要風(fēng)險。中介機(jī)構(gòu)具有的獨(dú)立性能使其面對特別納稅調(diào)整的風(fēng)險，依據(jù)事實(shí)和法律，與稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)調(diào)溝通，尋求合法的納稅方案，有效減輕或者規(guī)避特別納稅調(diào)整的風(fēng)險。

(白軍克，1969年生，河北保定人，邯鄲職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)濟(jì)系高級講師。研究方向：稅收籌劃)