摘要：隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)模式不斷趨向于多樣化、復(fù)雜化，同時(shí)政府行為也更加商業(yè)化和市場化，企業(yè)對公允價(jià)值的內(nèi)在需求日益增長，我國新會計(jì)準(zhǔn)則在諸多方面實(shí)現(xiàn)了新的突破，其中公允價(jià)值的運(yùn)用是最為顯著的方面，為我國會計(jì)國際趨同邁出了實(shí)質(zhì)性的一步。文章從會計(jì)實(shí)務(wù)的角度出發(fā)，分析我國新會計(jì)準(zhǔn)則中運(yùn)用公允價(jià)值的重大作用。
　　關(guān)鍵詞：會計(jì)準(zhǔn)則；公允價(jià)值；可靠性
　　
　　財(cái)政部頒布的新會計(jì)準(zhǔn)則體系（由1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則組成），自2007年1月1日起首先在上市公司實(shí)施。新準(zhǔn)則的主要特點(diǎn)就是與國際準(zhǔn)則趨同，在很多方面實(shí)現(xiàn)了與國際通行做法的接軌，為中國經(jīng)濟(jì)更快地融入全球一體化作了基礎(chǔ)性的鋪墊。在新準(zhǔn)則體系中，最引人關(guān)注的一點(diǎn)就是公允價(jià)值的引入。長期以來，在財(cái)務(wù)會計(jì)中，歷史成本計(jì)量資產(chǎn)是一條重要的基本原則，歷史成本計(jì)量模式成為主導(dǎo)的會計(jì)計(jì)量模式。在我國，會計(jì)計(jì)量也一直遵循歷史成本原則。因而新準(zhǔn)則頒布后，很多人認(rèn)為是對原來以歷史成本為基礎(chǔ)的會計(jì)體系的顛覆。常年搞會計(jì)核算的人其實(shí)都對歷史成本有著根深蒂固的依賴，任何簿記講究的都是真憑實(shí)據(jù)?，F(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則在剛開始實(shí)施時(shí)，一些老會計(jì)就對八項(xiàng)準(zhǔn)備如何計(jì)提感到有些迷惘，畢竟，這要依靠判斷，而非原始憑證。因此，新準(zhǔn)則的實(shí)施對會計(jì)核算的傳統(tǒng)思維是一次全面的挑戰(zhàn)。
　　公允價(jià)值并非是個(gè)新鮮事物，較早引入公允價(jià)值的可能是美國會計(jì)程序委員會公告第4號（APB Statement NO.4）“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中的基本概念和原則”（1970年）、美國會計(jì)程序委員會意見書第16號（APB Opinion NO.16）“企業(yè)合并”（1970年）、第21號“應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款的利息”（1971年）和第29號“非貨幣性交易”（1973年）。但最先提出公允價(jià)值概念的并不是這幾項(xiàng)公告或意見書，而是美國著名的會計(jì)學(xué)家William Paton。早在1946年3月，Paton教授就在《會計(jì)師月刊》（Journal of Accountancy）發(fā)表了一篇題為“會計(jì)中的成本和價(jià)值”的文章。在該文中，Paton教授指出，“成本和價(jià)值不是相抵觸和相排斥的概念。在購買日，成本和價(jià)值幾乎是一樣的，至少在大多數(shù)交易中如此。就支付媒介是非現(xiàn)金財(cái)產(chǎn)的交易而言，購入資產(chǎn)的成本應(yīng)按所轉(zhuǎn)出財(cái)產(chǎn)的公允市場價(jià)值（fair market value）確定。事實(shí)上，成本是重要的，因?yàn)槠浯笾碌扔谫徺I日的公允價(jià)值（fair value）?！眹H會計(jì)準(zhǔn)則委員會在1982年公布的IAS16“固定資產(chǎn)會計(jì)”中首次引入了公允價(jià)值的概念。
　　為什么要將公允價(jià)值作為計(jì)量屬性？從美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會（FASB）及其前身發(fā)布的公告和國際會計(jì)準(zhǔn)則來看，對此的闡述并不十分完整。在對較早的APB為何引用公允價(jià)值概念進(jìn)行評論時(shí)，F(xiàn)ASB的理事Foater指出，這是因?yàn)锳PB的專家相信“公允價(jià)值最忠實(shí)地反映了交易的實(shí)質(zhì)”。在涉及金融工具的FAS107和FAS133公告中，F(xiàn)ASB解釋說，公允價(jià)值反映了市場對直接或間接地隱含在金融工具中的未來現(xiàn)金流量凈值的估計(jì)，公允價(jià)值信息有助于會計(jì)信息使用者對未來作出合理的預(yù)測，并有利于驗(yàn)證其以前所作預(yù)測的合理性；公允價(jià)值信息有助于投資者、債權(quán)人和其他使用者對企業(yè)的投資和融資決策進(jìn)行評價(jià)，從而有助于其作出正確的決策。
　　采用公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，是由財(cái)務(wù)會計(jì)的目的決定的。按照美國財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告的提法，財(cái)務(wù)會計(jì)的目的在于“為現(xiàn)在和潛在的投資者、信貸者以及其他用戶提供有用的信息”。而“會計(jì)信息要于決策有用，要具備兩種主要的質(zhì)量，即相關(guān)性和可靠性”，相對于歷史成本信息，公允價(jià)值信息更多地反映了市場對企業(yè)資產(chǎn)或整體價(jià)值的評價(jià)，可以與“資產(chǎn)負(fù)債表”較好地吻合，更具有相關(guān)性。因此，美國會計(jì)準(zhǔn)則和國際會計(jì)準(zhǔn)則將其作為會計(jì)計(jì)量的重要基礎(chǔ)。
　　我國在新準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值后，立刻引起了各方面的關(guān)注和討論，其中較為典型的觀點(diǎn)有兩種：一種是認(rèn)為中國現(xiàn)階段的市場經(jīng)濟(jì)并不完善，公允價(jià)值不易取得，難以操作；另一種是認(rèn)為公允價(jià)值雖好，但公允價(jià)值的信息量不足，估計(jì)公允價(jià)值時(shí)存在復(fù)雜性、不確定性和高成本，容易被操縱，導(dǎo)致會計(jì)計(jì)量不真實(shí)。隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)模式不斷趨向于多樣化、復(fù)雜化，同時(shí)政府行為也更加商業(yè)化和市場化，企業(yè)對公允價(jià)值的內(nèi)在需求日益增長，實(shí)際上有些企業(yè)已經(jīng)在會計(jì)處理中變相地引入公允價(jià)值這一概念。
　　例如，在上世紀(jì)90年代，山東某上市公司因股價(jià)操縱一案而震驚全國，當(dāng)時(shí)該公司的股價(jià)在相當(dāng)長的一段時(shí)間內(nèi)不斷上漲，起因是該上市公司對屬其所有的土地和建筑物等不動產(chǎn)進(jìn)行了重估，并按評估值進(jìn)行了調(diào)賬，相應(yīng)調(diào)增了資本公積，然后再將該部分資本公積按1：1的比例轉(zhuǎn)增股本，即每10股送10股，雖然當(dāng)時(shí)該公司受到了證監(jiān)會的處罰，但現(xiàn)在從會計(jì)處理的角度來看，可能也反映了中國早期的企業(yè)對引入公允價(jià)值的強(qiáng)烈愿望。
　　近年來，中國經(jīng)濟(jì)始終保持著強(qiáng)勁的增速，不動產(chǎn)和基礎(chǔ)材料的市場價(jià)格不斷上漲，甚至翻了幾番，無形資產(chǎn)的價(jià)值也日益體現(xiàn)，包括商譽(yù)、專利、人力資源等。對于一些歷史悠久的老企業(yè)，嚴(yán)格來說，其會計(jì)報(bào)表在現(xiàn)行準(zhǔn)則框架體系下基本無法真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。回避公允價(jià)值的使用導(dǎo)致企業(yè)在會計(jì)處理上前后不一致，在相關(guān)性、可靠性及可比性上無法找到較好的平衡點(diǎn)，同時(shí)也使我國的會計(jì)準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則始終存在較大的差異。如：
　　將公允價(jià)值引入中國的會計(jì)準(zhǔn)則框架已是大勢所趨。就會計(jì)的職能而言，就是要客觀地反映信息，這個(gè)質(zhì)量特征就是美國財(cái)務(wù)概念框架（CF）概括的“相關(guān)性、可靠性及可比性”。試想，在一個(gè)房價(jià)已上漲了近10倍的市場背景下，企業(yè)的不動產(chǎn)價(jià)值仍然只能按原賬面價(jià)值來反映，這樣的會計(jì)報(bào)表還有什么相關(guān)性和可比性可言？當(dāng)然，現(xiàn)有的會計(jì)準(zhǔn)則對于遏制企業(yè)操縱利潤，提高企業(yè)盈利質(zhì)量的確起到了一定的作用；另一方面，企業(yè)為了規(guī)避這些規(guī)定增加了交易成本，這種利用會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)反會計(jì)黑洞的做法雖然有立竿見影之成效，但其代價(jià)是與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則背道而馳，而且實(shí)際上這樣“堵”也“堵”不住。債務(wù)重組、非貨幣性交易表面上迅速減少，但實(shí)際上，由于會計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果產(chǎn)生了更多不是以市場規(guī)律而是以會計(jì)規(guī)則為導(dǎo)向的經(jīng)濟(jì)行為，如出售后再回購，債務(wù)重組設(shè)計(jì)為資產(chǎn)（股權(quán)）轉(zhuǎn)讓、非貨幣性交易分解成若干筆貨幣性交易等等。所以，與其“堵”，不如“疏”，既要遏制利潤操縱（保證會計(jì)信息可靠性），又要與國際會計(jì)準(zhǔn)則保持趨同，提高會計(jì)信息的相關(guān)性及可比性。
　　
　?。ㄗ髡邌挝唬弘u西市城子河區(qū)政府財(cái)政局公費(fèi)辦）