【摘要】在財(cái)政部發(fā)布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有多項(xiàng)準(zhǔn)則涉及現(xiàn)金流量折現(xiàn)法。本文通過實(shí)例就現(xiàn)金流量折現(xiàn)法在固定資產(chǎn)新準(zhǔn)則的具體運(yùn)用進(jìn)行分析。
　　
　　一、固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用
　　
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》第十三條規(guī)定：確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南指出：棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)義務(wù)所確定的支出，如核電站核設(shè)施等的棄置和恢復(fù)環(huán)境義務(wù)等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》的規(guī)定，按照現(xiàn)值計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。油氣資產(chǎn)的棄置費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)——石油天然氣開采》及其應(yīng)用指南的規(guī)定處理。在使用壽命內(nèi)，按照預(yù)計(jì)負(fù)債的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息費(fèi)用，在發(fā)生時(shí)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。
　　例1：甲公司主要從事化工產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售。2007年12月31日，甲公司一套化工產(chǎn)品生產(chǎn)線達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用，預(yù)計(jì)使用壽命為15年。根據(jù)有關(guān)法律，甲公司在該生產(chǎn)線使用壽命屆滿時(shí)應(yīng)對環(huán)境進(jìn)行復(fù)原，預(yù)計(jì)將發(fā)生棄置費(fèi)用2 000 000元。甲公司采用的折現(xiàn)率為10％。
　　甲公司與棄置費(fèi)用有關(guān)的賬務(wù)處理如下：
　　（1）2007年12月31日，按棄置費(fèi)用的現(xiàn)值計(jì)入固定資產(chǎn)原價(jià)
　　查表得：復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.2394
　　則：計(jì)入固定資產(chǎn)原價(jià)的棄置費(fèi)用=2 000 000×0.2394
　　=478 800（元）
　　借：固定資產(chǎn)478 800
　　 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債478 800
　　
　?。?）2008年利息費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 47 880
　　 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 47 880
　　以后年度利息費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理略。
　?。?）2022年對環(huán)境進(jìn)行復(fù)原時(shí)的會(huì)計(jì)處理
　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債 2 000 000
　　 貸：銀行存款 2 000 000
　　
　　二、延期支付購入固定資產(chǎn)
　　
　　新準(zhǔn)則規(guī)定：外購固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，攤銷金額除滿足借款費(fèi)用資本化條件應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本外，均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。
　　例2：2007年1月1日，甲公司與乙公司簽訂一項(xiàng)購貨合同，從乙公司購入一臺(tái)不需要安裝的大型機(jī)器設(shè)備，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備價(jià)款為9 000 000元，增值稅稅額為1 530 000元。合同約定：甲公司于2007～2011年5年內(nèi)，每年的12月31日支付2 106 000元。假定折現(xiàn)率為10%，年金現(xiàn)值系數(shù)為3.7908。
　?。?）2007年1月1日，購入固定資產(chǎn)成本=2 106 000×3.7908
　　=7 983 424.8（元）
　　借：固定資產(chǎn)7 983 424.8
　　未確認(rèn)融資費(fèi)用 2 546 575.2
　　 貸：長期應(yīng)付款 10 530 000
　?。?）未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙?br/>　　
　　（3）2008年12月31日有關(guān)會(huì)計(jì)處理
　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用798 342.48
　　 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用798 342.48
　　借：長期應(yīng)付款2 106 000
　　 貸：銀行存款2 106 000
　　以后年度未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偧皶?huì)計(jì)處理略。
　　
　　三、融資租入固定資產(chǎn)
　　
　　新準(zhǔn)則規(guī)定：在租賃開始日將租賃開始日租入固定資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值；將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》第十五條規(guī)定：未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間采用實(shí)際利率法進(jìn)行分?jǐn)?。其?shí)際利率為以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮?；以合同?guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮?；以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮?；以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值作為入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價(jià)值相等的折現(xiàn)率。
　　例3：2006年12月1日，甲公司與乙租賃公司簽訂了一份礦泉水生產(chǎn)線融資租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃期開始日為2007年1月1日：租賃期為3年，每年年末支付租金2 000 000元；租賃期屆滿，礦泉水生產(chǎn)線的估計(jì)殘余價(jià)值為400 000元。其中甲公司擔(dān)保余值為300 000元，未擔(dān)保余值為100 000元。該礦泉水生產(chǎn)線于2006年12月31日運(yùn)抵甲公司，當(dāng)日投入使用；甲公司采用年限平均法計(jì)提固定折舊，于每年年末一次確認(rèn)融資費(fèi)用并計(jì)提折舊。假定該礦泉水生產(chǎn)線為全新生產(chǎn)線，租賃開始日的公允價(jià)值為6 000 000元；租賃內(nèi)含利率為6％。2009年12月31日，甲公司將該礦泉水生產(chǎn)線歸還給乙租賃公司。查表得：年金現(xiàn)值系數(shù)為2.6730；復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.8396。
　　 甲公司的賬務(wù)處理如下：
　　 （1）2006年12月31日，租入固定資產(chǎn)
　　最低租賃付款額=2 000 000×3+300 000=6 300 000（元）
　　最低租賃付款額現(xiàn)值=2 000 000×2.6730+300 000×0.8396=5 597 880（元）
　　原融資租賃資產(chǎn)公允價(jià)值=6 000 000（元）
　　未確認(rèn)融資費(fèi)用=6 300 000-5 597 880=702 120（元）
　　借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn) 5 597 880
　　未確認(rèn)融資費(fèi)用702 120
　　 貸：長期應(yīng)付款6 300 000
　?。?）2007年12月31日分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用表
　　
　?。?）2007年未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偧爸Ц蹲饨鸬臅?huì)計(jì)處理
　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用335 872.80
　　 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 335 872.80
　　借：長期應(yīng)付款 2 000 000
　　 貸：銀行存款2 000 000
　　（4）每年計(jì)提折舊時(shí)的會(huì)計(jì)處理
　　借：制造費(fèi)用 2 000 000
　　 貸：累計(jì)折舊2 000 000
　　以后年度未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)?、支付租金及折舊會(huì)計(jì)處理略。
　　（5）租賃期滿歸還租賃資產(chǎn)
　　借：長期應(yīng)付款 300 000
　　累計(jì)折舊 6 000 000
　　 貸：固定資產(chǎn)6 300 000