【摘要】筆者認(rèn)為，施工企業(yè)周轉(zhuǎn)材料報(bào)廢的核算應(yīng)考慮報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的預(yù)計(jì)殘值與實(shí)際回收殘值之間的關(guān)系。本文就此作一分析。
　　
　　財(cái)政部2003年9月25日頒布的《施工企業(yè)會計(jì)核算辦法》（財(cái)會【2003】27號）規(guī)定。周轉(zhuǎn)材料報(bào)廢時(shí)，應(yīng)分別以下情況進(jìn)行賬務(wù)處理：一是采用一次轉(zhuǎn)銷法的，將報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價(jià)值作為當(dāng)月周轉(zhuǎn)材料轉(zhuǎn)銷額的減少，沖減有關(guān)成本、費(fèi)用，借記“原材料”等科目，貸記“工程施工”等科目。二是采用其他攤銷法的，將補(bǔ)提攤銷額，借記“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷”；將報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價(jià)值作為當(dāng)月周轉(zhuǎn)材料攤銷額的減少，沖減有關(guān)成本、費(fèi)用，借記“原材料”等科目，貸記“工程施工”等有關(guān)科目，同時(shí)，將已提攤銷額，借記“周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷”，貸記“周轉(zhuǎn)材料-在用周轉(zhuǎn)材料”。
　　當(dāng)施工企業(yè)對周轉(zhuǎn)材料采用其他攤銷法核算時(shí)，報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料殘料的處理值得商討。以湘江建筑施工公司為例，按照財(cái)政部頒布的《施工企業(yè)會計(jì)核算辦法》規(guī)定的方法處理，來分析說明應(yīng)如何核算施工企業(yè)報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料。
　　例：湘江建筑施工公司乙工程領(lǐng)用的全新木模板全部報(bào)廢，價(jià)值20萬元，采用分期攤銷法，預(yù)計(jì)殘值1萬元。實(shí)際回收殘料價(jià)值1萬元，賬面已提攤銷18萬元。賬務(wù)處理分三步進(jìn)行。
　　第一步，補(bǔ)提攤銷額
　　應(yīng)提攤銷額＝周轉(zhuǎn)材料原值－預(yù)計(jì)殘值
　　200000－10000＝190000
　　應(yīng)補(bǔ)提攤銷額＝應(yīng)提攤銷額－已提攤銷額
　　190000－180000＝10000
　　根據(jù)以上計(jì)算結(jié)果，補(bǔ)提攤銷的賬務(wù)處理如下：
　　借：工程施工-乙工程10000
　　貸：周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷10000
　　第二步，沖銷已提攤銷額
　　補(bǔ)提攤銷額之后，木模板實(shí)際已提攤銷額為19萬元，因木模板已報(bào)廢，所以應(yīng)沖銷已提攤銷額，相應(yīng)減少在用周轉(zhuǎn)材料。賬務(wù)處理如下：
　　借：周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷190000
　　 貸：周轉(zhuǎn)材料-在用周轉(zhuǎn)材料190000
　　第三步，處理周轉(zhuǎn)材料殘值
　　報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價(jià)值為1萬元，沖減工程施工的成本。
　　賬務(wù)處理如下：
　　借：原材料10000
　　 貸：工程施工-乙工程 10000
　　顯然，上述步驟三對周轉(zhuǎn)材料殘值的處理，存在三個(gè)問題。
　　問題一，少計(jì)工程施工成本。木模板價(jià)值20萬元，在乙工程施工過程中報(bào)廢，實(shí)際回收殘料1萬元，計(jì)入乙工程的成本應(yīng)該是19萬元（20萬元－1萬元），但例題中實(shí)際計(jì)入乙工程的成本是18萬元，等于已提攤銷計(jì)入的工程成本加上補(bǔ)提攤銷計(jì)入的工程成本減掉回收殘值沖減的工程成本（18萬元＋1萬元－1萬元），導(dǎo)致多沖減工程成本。
　　問題二，少轉(zhuǎn)銷在用周轉(zhuǎn)材料。例題中，當(dāng)初領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料時(shí)，將價(jià)值20萬元的木模板從在庫周轉(zhuǎn)材料轉(zhuǎn)入在用周轉(zhuǎn)材料，賬務(wù)處理為“借：周轉(zhuǎn)材料－在用周轉(zhuǎn)材料 200000，貸：周轉(zhuǎn)材料－在庫周轉(zhuǎn)材料200000”，步驟二通過沖銷攤銷額轉(zhuǎn)銷在用周轉(zhuǎn)材料為19萬元，周轉(zhuǎn)材料－在用周轉(zhuǎn)材料明細(xì)賬有1萬元的木模板無法轉(zhuǎn)銷。
　　問題三，沒有考慮預(yù)計(jì)殘值與實(shí)際收回殘值的關(guān)系。這是最關(guān)鍵的問題，在實(shí)際工作中，實(shí)際收回殘值可能大于、等于或者小于預(yù)計(jì)殘值，直接影響應(yīng)提攤銷額、應(yīng)計(jì)工程成本的計(jì)算以及在用周轉(zhuǎn)材料的結(jié)轉(zhuǎn)。
　　那么，報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料究竟如何核算。仍以湘江建筑施工公司為例，分三種情況進(jìn)行分析處理。
　　
　　第一種情況，報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的回收殘值等于預(yù)計(jì)殘值
　　上例中，報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料實(shí)際回收殘值為1萬元。
　　第一步，補(bǔ)提攤銷額
　　應(yīng)提攤銷額＝周轉(zhuǎn)材料原值－預(yù)計(jì)殘值
　　200000－10000＝190000
　　應(yīng)補(bǔ)提攤銷額＝應(yīng)提攤銷額－已提攤銷額
　　190000－180000＝10000
　　根據(jù)以上計(jì)算結(jié)果，補(bǔ)提攤銷的賬務(wù)處理如下：
　　借：工程施工-乙工程10000
　　貸：周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷10000
　　第二步，沖銷已提攤銷額
　　補(bǔ)提攤銷額之后，木模板實(shí)際已提攤銷額為19萬元，因木模板已報(bào)廢，所以應(yīng)沖銷已提攤銷額，相應(yīng)減少在用周轉(zhuǎn)材料。賬務(wù)處理如下：
　　借：周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷190000
　　 貸：周轉(zhuǎn)材料-在用周轉(zhuǎn)材料190000
　　第三步，處理周轉(zhuǎn)材料殘值
　　經(jīng)過第一步、第二步賬務(wù)處理后，周轉(zhuǎn)材料－在用周轉(zhuǎn)材料明細(xì)賬上20萬元的木模板，其中19萬元攤銷計(jì)入工程成本，剩余的1萬元?dú)埩蠠o法繼續(xù)作周轉(zhuǎn)材料使用，應(yīng)注銷，相應(yīng)增加原材料。賬務(wù)處理如下：
　　借：原材料 10000
　　 貸：周轉(zhuǎn)材料－在用周轉(zhuǎn)材料10000
　　
　　第二種情況，報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的回收殘值大于預(yù)計(jì)殘值
　　上例中，報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料實(shí)際回收殘值為1.3萬元。
　　第一步，補(bǔ)提攤銷額
　　應(yīng)提攤銷額＝周轉(zhuǎn)材料原值－預(yù)計(jì)殘值
　　200000－10000＝190000
　　應(yīng)補(bǔ)提攤銷額＝應(yīng)提攤銷額－已提攤銷額
　　190000－180000＝10000
　　根據(jù)以上計(jì)算結(jié)果，補(bǔ)提攤銷的賬務(wù)處理如下：
　　借：工程施工-乙工程10000
　　貸：周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷10000
　　第二步，沖銷已提攤銷額
　　補(bǔ)提攤銷額之后，木模板實(shí)際已提攤銷額為19萬元，因木模板已報(bào)廢，所以應(yīng)沖銷已提攤銷額，相應(yīng)減少在用周轉(zhuǎn)材料。賬務(wù)處理如下：
　　借：周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷190000
　　 貸：周轉(zhuǎn)材料-在用周轉(zhuǎn)材料190000
　　第三步，處理周轉(zhuǎn)材料殘值
　　1.因報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料回收殘值為1.3萬元，所以應(yīng)增加原材料1.3萬元。
　　2.因乙工程領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料價(jià)值20萬元，在施工過程中報(bào)廢，其殘值為1.3萬元，計(jì)入乙工程的成本應(yīng)該是18.7萬元（20萬元－1.3萬元），而此前通過對周轉(zhuǎn)材料計(jì)提攤銷計(jì)入工程成本為19萬元，所以應(yīng)沖減多計(jì)的工程成本0.3萬元。
　　3.周轉(zhuǎn)材料－在用周轉(zhuǎn)材料明細(xì)賬上20萬元的木模板，其中19萬元通過攤銷計(jì)入工程成本，剩余的1萬元?dú)埩蠠o法繼續(xù)作周轉(zhuǎn)材料使用，應(yīng)注銷，減少在用周轉(zhuǎn)材料1萬元。
　　賬務(wù)處理如下：
　　借：原材料13000
　　貸：工程施工－乙工程3000
　　周轉(zhuǎn)材料－在用周轉(zhuǎn)材料 10000
　　
　　第三種情況，報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的回收殘值小于預(yù)計(jì)殘值
　　上例中，報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料實(shí)際回收殘值為0.8萬元。
　　第一步，補(bǔ)提攤銷額
　　應(yīng)提攤銷額＝周轉(zhuǎn)材料原值－預(yù)計(jì)殘值
　　200000－10000＝190000
　　應(yīng)補(bǔ)提攤銷額＝應(yīng)提攤銷額－已提攤銷額
　　190000－180000＝10000
　　根據(jù)以上計(jì)算結(jié)果，補(bǔ)提攤銷的賬務(wù)處理如下：
　　借：工程施工-乙工程10000
　　貸：周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷10000
　　第二步，沖銷已提攤銷額
　　補(bǔ)提攤銷額之后，木模板實(shí)際已提攤銷額為19萬元，因木模板已報(bào)廢，所以應(yīng)沖銷已提攤銷額，相應(yīng)減少在用周轉(zhuǎn)材料。賬務(wù)處理如下：
　　借：周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷190000
　　 貸：周轉(zhuǎn)材料-在用周轉(zhuǎn)材料190000
　　第三步，處理周轉(zhuǎn)材料殘值
　　1.因報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料回收殘值為0.8萬元，所以應(yīng)增加原材料0.8萬元。
　　2.因乙工程領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料價(jià)值20萬元，在施工過程中報(bào)廢，其殘值為0.8萬元，計(jì)入乙工程的成本應(yīng)該是19.2萬元（20萬元－0.8萬元），而此前通過對周轉(zhuǎn)材料計(jì)提攤銷計(jì)入工程成本為19萬元，應(yīng)增加少計(jì)的工程成本0.2萬元。
　　3.周轉(zhuǎn)材料－在用周轉(zhuǎn)材料明細(xì)賬上20萬元的木模板，其中19萬元通過攤銷計(jì)入工程成本，剩余的1萬元?dú)埩蠠o法繼續(xù)作周轉(zhuǎn)材料使用，應(yīng)注銷，減少在用周轉(zhuǎn)材料1萬元。
　　賬務(wù)處理如下：
　　借：原材料8000
　　工程施工－乙工程2000
　　貸：周轉(zhuǎn)材料－在用周轉(zhuǎn)材料10000
　　如上述所說無不妥，則可以將施工企業(yè)周轉(zhuǎn)材料報(bào)廢核算的規(guī)定補(bǔ)充為第二種情況，采用其他攤銷法的，將補(bǔ)提攤銷額，借記“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷”；將報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的實(shí)際殘值額增加原材料，借記“原材料”科目，將報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的預(yù)計(jì)殘值額減少在用周轉(zhuǎn)材料，貸記“周轉(zhuǎn)材料－在用周轉(zhuǎn)材料”科目，按其差額借記或貸記“工程施工”科目；同時(shí)，將已提攤銷額，借記“周轉(zhuǎn)材料-周轉(zhuǎn)材料攤銷”科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料-在用周轉(zhuǎn)材料”科目。